Единый сельскохозяйственный налог: как стать плательщиком ЕСХН?

Система налогообложения в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) - один из специальных режимов, применяющийся наряду с "упрощенной" и "вмененной". Предназначен он для сельхозпроизводителей.

Предприниматели, уплачивающие ЕСХН, освобождаются от уплаты НДФЛ (в отношении доходов, полученных от деятельности). Правда с доходов, в отношении которых установлена ставка НДФЛ в размере 35 процентов (выигрыши, призы, доходы по вкладам в банках), 9 процентов (доходы от долевого участия, дивиденды, проценты по облигациям, выпущенным до 1 января 2007 г. и др.) налог на доходы придется уплатить.

ЕСХН освобождает коммерсантов от налога на имущество физлиц (в отношении имущества, используемого для осуществления деятельности). Также ИП не признаются плательщиками НДС. Исключение - НДС, подлежащий уплате при ввозе товаров и НДС, уплачиваемый при осуществлении операций по договору простого товарищества, договору доверительного управления имуществом или концессионному соглашению (ст. 174.1 НК РФ). В обычном порядке уплачивают страховые взносы (за себя и работников), при наличии объекта ИП уплачивают земельный и транспортный налоги.

Налогоплательщики

Перейти на уплату ЕСХН могут коммерсанты, которые попадают в категорию "сельскохозяйственный товаропроизводитель", занимаются определенным видом продукции, причем в общем доходе от реализации доля от продажи произведенной ими сельхозпродукции составляет не менее 70 процентов.

Не вправе переходить на спецрежим бизнесмены, занимающиеся производством подакцизных товаров, осуществляющие деятельность в сфере игорного бизнеса, а также бюджетные учреждения.

Лица, которых Налоговый кодекс относит к сельхозпроизводителям, перечислены в таблице 1. Но предприниматели попадают лишь в две из четырех групп.

Таблица 1. Лица, которые признаются сельскохозяйственными товаропроизводителями и условия их перехода на уплату ЕСХН (п. 2 ст. 346.2 НК РФ)

Категория лиц	Требования для отнесения к категории сельхозпроизводителей	Условия для перехода на уплату ЕСХН
Категория лиц	Требования для отнесения к категории сельхозпроизводителей	Работающий сельхозпроизводитель	ИП (организация), зарегистрированный (созданная) в текущем году
Предприниматели и организации, производящие сельхозпродукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию	Доля дохода от реализации произведенной сельхозпродукции (включая продукцию первичной переработки из сырья собственного производства) в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составляет не менее 70 процентов	Расчет доли дохода (соблюдение 70-процентного лимита) осуществляется по итогам работы за календарный год, предшествующий календарному году, в котором ИП подает заявление о переходе на уплату ЕСХН. Если коммерсант переходит на спецрежим с 1 января 2011 г., доля дохода рассчитывается по показателям 2009 г.	ИП рассчитывает долю дохода исходя из выручки за период с даты регистрации до 1 октября текущего года. Если показатель укладывается в 70-процентный лимит, ИП может перейти на уплату ЕСХН с начала следующего календарного года
Рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели при одновременном выполнении названных условий	- средняя численность работников за налоговый период (календарный год) не превышает 300 человек; - в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации улова водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов составляет за налоговый период не менее 70 процентов; - рыболовство осуществляется на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности или используемых на основании договоров фрахтования (бербоут- чартера и тайм- чартера)	- средняя численность работников за каждый из двух календарных лет, предшествующих календарному году, в котором ИП подает заявление о переходе на спецрежим, не превышает 300 человек; - доля дохода определяется за календарный год, предшествующий году, в котором подается заявление; - ИП (организация) осуществляет рыболовство на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих ему на праве собственности или используемых на основании договоров фрахтования (бербоут-чартера и тайм-чартера)	- по итогам последнего отчетного периода текущего календарного года средняя численность работников не превышает 300 человек; - доля доходов рассчитывается за последний отчетный период (установленный для применяемого режима) текущего календарного года; - ИП (организация) осуществляет рыболовство на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих ему на праве собственности или используемых на основании договоров фрахтования (бербоут-чартера и тайм-чартера)
Градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации при одновременном выполнении названных условий	- численность работающих в организации с учетом совместно проживающих с ними членов семей составляет не менее половины численности населения соответствующего населенного пункта; - в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от продажи улова водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов составляет за налоговый период не менее 70 процентов; - рыболовство осуществляется на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности или используемых на основании договоров фрахтования (бербоут- чартера и тайм- чартера)	- доля дохода определяется за календарный год, предшествующий году, в котором подается заявление о переходе на уплату ЕСХН; - организации осуществляют рыболовство на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности или используемых на основании договоров фрахтования (бербоут-чартера и тайм-чартера)	Х
Сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 г. N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации"	Доля доходов от реализации сельхозпродукции собственного производства членов данных кооперативов (включая продукцию первичной переработки из сырья собственного производства), а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов	Расчет доли дохода (соблюдение 70-процентного лимита) осуществляется по итогам работы за календарный год, предшествующий календарному году, в котором ИП подает заявление о переходе на уплату ЕСХН	Доля дохода рассчитывается на основе показателей последнего отчетного периода (период определяется в зависимости от применяемого режима) текущего года

В первую очередь это коммерсанты, занимающиеся производством, первичной и последующей (промышленной) переработкой, реализацией сельхозпродукции.

Должен ли бизнесмен осуществлять все названные операции? Нет.

Когда бизнесмен производит сельхозпродукцию и занимается только ее первичной переработкой, он вправе перейти на спецрежим. Для ЕСХН не обязательно осуществлять последующую (промышленную) переработку продукции (Письмо Минфина России от 22 апреля 2009 г. N 03-11-06/1/14). Но если коммерсант не производит продукцию, а только ее перерабатывает либо оказывает вспомогательные услуги по приемке, хранению, сушке, отгрузке сельхозкультур, то применять ЕСХН он не вправе (Письмо Минфина России от 14 июля 2008 г. N 03-11-04/1/13).

Вторая группа плательщиков ЕСХН, куда попадают ИП - лица, занимающиеся рыбохозяйственной деятельностью (улов водных биологических ресурсов и производство рыбной и иной продукции).

Сельхозпродукция

Виды сельхозпродукции, производство, продажа и переработка, которой позволяет ИП перейти на спецрежим, названы в таблице 2. Как определить, относится ли производимая вами продукция к сельскохозяйственной в целях применения ЕСХН?

Таблица 2. Сельскохозяйственная продукция (п. 3 ст. 346.2 НК РФ)

N п/п	Вид продукции
1	Продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства <*>
2	Продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов) <*>
3	Уловы водных биологических ресурсов, рыбная и иная продукция из водных биологических ресурсов, которые указаны в п. п. 4 и 5 ст. 333.3 НК РФ (различная рыба, а также морские млекопитающие)
4	Уловы водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны РФ в соответствии с международными договорами в области рыболовства и сохранения водных биологических ресурсов
5	Рыбная и иная произведенная на судах рыбопромыслового флота продукция из водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны РФ в соответствии с международными договорами в области рыболовства и сохранения водных биологических ресурсов
-------------------------------- <*> Конкретные виды продукции названы в Постановлении Правительства РФ от 25 июля 2006 г. N 458. Перечни составлены в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 (утв. Постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. N 301).

Сначала следует найти код продукта и группу, к которой он относится в Общероссийском классификаторе продукции ОК 005-93 (утв. Постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. N 301). Затем проверить по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 25 июля 2006 г. N 458. Если найденный код указан в Перечне, продукция относится к сельскохозяйственной. Такой порядок рекомендован Минфином России в Письме от 24 января 2008 г. N 03-11-04/1/2.

Отдельным списком в Постановлении Правительства РФ названа продукция первичной переработки. Таковой считается продукция, прошедшая технологические операции переработки для сохранения ее качества и обеспечения длительного хранения, используемая в виде сырья в последующей (промышленной) переработке или реализуемая потребителям без последующей промышленной переработки.

Рассчитываем процент доходов

Итак, коммерсант является сельхозпроизводителем, занимается продукцией, названной в Перечне. Осталось проверить соответствие последнему требованию - доля дохода от реализации произведенной сельхозпродукции (включая продукцию первичной переработки произведенного сельхозсырья) в общем доходе от продажи товаров (работ, услуг) должна составлять не менее 70 процентов.

Для этого необходимо рассчитать общую величину дохода и доход от реализации сельхозпродукции. Коммерсанты, которые работают не первый год, определяют показатели за предшествующий год. К примеру, если ИП планирует перейти на уплату ЕСХН с 1 января 2011 г., расчет будет производиться исходя из показателей за 2009 г.

Доходы определяются в порядке, предусмотренном ст. ст. 248 и 249 Налогового кодекса. Поступления, указанные в ст. 251 Налогового кодекса, не учитываются (п. 5 ст. 346.2 НК РФ, Письмо Минфина России от 17 февраля 2009 г. N 03-11-06/1/07). В расчет берется выручка от продажи товаров (работ, услуг) собственного производства и приобретенных, суммы от реализации имущественных прав. Учитываются все поступления, выраженные в денежной или натуральной формах (ст. 249 НК РФ).

В общий доход включаются суммы от реализации основных средств (Письмо Минфина России от 27 ноября 2008 г. N 03-11-04/1/25), имущественных прав (Письмо Минфина России от 23 декабря 2008 г. N 03-11-04/1/31) и реализации акций (долей в уставном капитале) других организаций (Письмо Минфина России от 17 февраля 2009 г. N 03-11-06/1/07).

Не учитываются внереализационные поступления, названные в ст. 250 Налогового кодекса. В частности, суммы упущенной выгоды, компенсации убытков и затрат в связи с изъятием или временным занятием земель (Письмо Минфина России от 27 февраля 2009 г. N 03-11-06/1/09), доходы от участия в договоре простого товарищества (Письмо Минфина России от 14 июля 2009 г. N 03-11-06/1/31), дивиденды (Письмо Минфина России от 17 февраля 2009 г. N 03-11-06/1/07).

Учтите, при определении 70-процентного лимита нужно учитывать выручку, полученную по всем видам деятельности. К примеру, если коммерсант по отдельным видам деятельности применяет ЕНВД, при расчете общего дохода берется в том числе выручка по "вмененной" деятельности.

Вторая сумма, которая потребуется для расчета 70-процентного лимита - доход от реализации произведенной ИП сельхозпродукции, включая продукцию первичной переработки. С этим показателем все понятно - рассматривать нужно только операции с сельхозпродуктом, но некоторые особенности организации могут потребовать исключить выручку из расчета.

Не берутся доходы от реализации продукции первичной переработки, когда отдельные этапы выполняются сторонними организациями или коммерсантами (Письмо Минфина России от 11 февраля 2009 г. N 03-11-04/1/27). Касается это и случая, когда ИП передает сельхозпродукцию другому лицу для первичной переработки на давальческой основе (Письмо Минфина России от 30 июня 2009 г. N 03-11-06/1/28).

Доход от продажи продукции первичной переработки не учитывается, если сырье было чужим (покупное, принятое на переработку, распределенное в рамках договора простого товарищества и т.д.), а не произведенное самим коммерсантом. Выручка от продажи такой продукции не берется, даже когда первичная переработка производилась силами бизнесмена (Письма Минфина России от 14 июля 2009 г. N 03-11-06/1/31, от 24 марта 2009 г. N 03-11-06/1/11).

Предприниматели, кто осуществляет не только первичную, но и последующую (промышленную) переработку продукции, должны брать в расчет доход от реализации продукции первичной переработки. Порядок расчета установлен п. 2.2 ст. 346.2 Налогового кодекса. Доля дохода от реализации продукции первичной переработки в общем доходе определяется исходя из соотношения расходов на производство сельхозпродукции и ее первичную переработку и общей суммы расходов на производство продукции из произведенного сельхозсырья. Поясним на примере.

Пример. ИП выращивает пшеницу (производство сельхозпродукции), делает из нее муку (первичная переработка), а из муки выпекает хлеб (последующая промышленная переработка). В доходе от продажи хлеба будет заложен доход от продажи муки (продукции первичной переработки). Необходимо рассчитать долю дохода от продажи муки в общей сумме.

Коммерсант с 1 января 2011 г. планирует перейти на уплату ЕСХН. Ему следует определить долю дохода от реализации муки в общем доходе в 2009 г.

Предположим, затраты на производство зерна составили 500 000 руб., муки - 300 000 руб., хлеба - 100 000 руб. Общий доход от реализации в 2009 г. составил 700 000 руб., в том числе выручка от продажи хлеба - 600 000 руб.

Доля дохода от реализации муки в доходе от реализации хлеба составит:

((500 000 руб. + 300 000 руб.) / (500 000 руб. + 300 000 руб. + 100 000 руб.)) x 100% = 89%.

Таким образом, 89% выручки, полученной в 2009 г. от продажи хлеба, составляет выручка от реализации муки, а именно 534 000 руб. (600 000 руб. x 89%).

Доля от реализации продукции первичной переработки в общей величине дохода от реализации составит:

534 000 руб. / 700 000 руб. x 100% = 76,3%.

Переход на спецрежим

Для перехода на ЕСХН с 1 января 2011 г. коммерсант должен в период с 20 октября по 20 декабря подать в инспекцию заявление. Форма N 26.1-1 утверждена Приказом ФНС России от 13 апреля 2010 г. N ММВ-7-3/183@.

В заявлении помимо общих сведений о коммерсанте (Ф.И.О., ИНН, контактный телефон) в процентах указывается доля доходов от реализации сельхозпродукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную из сырья собственного производства.

Заявление носит уведомительный характер, то есть ждать положительного ответа от контролеров не нужно. Главное, чтобы на вашем экземпляре заявления была отметка инспекции о принятии или опись вложения с отметкой почты и уведомление о получении (если заявление направляется по почте).

Вновь зарегистрированный коммерсант вправе подать заявление о переходе на уплату ЕСХН в пятидневный срок с даты постановки на учет в инспекции, указанный в свидетельстве. В этом случае бизнесмен считается перешедшим на спецрежим с даты регистрации (п. 2 ст. 346.3 НК РФ). Коммерсанты, перешедшие на уплату ЕСХН до окончания календарного года (налоговый период), не вправе перейти на иные режимы налогообложения.

Законодательство. Когда утрачено право на ЕСХН?

Ольга Мищенко

При отсутствии доходов от реализации произведенной сельхозпродукции за календарный год (налоговый период) плательщик признается утратившим право на применение ЕСХН. На это указано в Письме Минфина России от 23 сентября 2010 г. N 03-11-06/1/23. Налогоплательщик, утративший право на спецрежим в течение одного месяца после истечении налогового периода, в котором допущено нарушение, должен за весь прошедший год сделать перерасчет обязательств по НДС, НДФЛ, налогу на имущество физлиц. При этом за несвоевременную уплату названных налогов он должен уплатить пени. Заметим, арбитражная практика отсутствие доходов от реализации не считает поводом для утраты права на уплату ЕСХН.

ЕСХН