Планирование налогов

• Налоговое планирование
• Аудит налогов
• Организация налогового учета
• Учетная политика
• Возврат налогов
• Налоговая нагрузка

Налоговая оптимизация

• Налоговые льготы
• Налоговая ответственность
• Налоговые споры
• Налоговые проверки
• Оффшоры
• Оптимизация налогов

Налоговый учет

• Налоговая отчетность
• Налог на прибыль
• НДС
• Страховые взносы
• Налог на имущество
• НДФЛ
• Транспортный налог
• Земельный налог
• УСН
• ЕНВД
• ЕСХН
• Регистры налогового учета

Декларация по НДС за квартал: представление, состав, заполнение

 

Налоговым периодом по НДС является квартал (ст. 163 НК). Не позднее 21 апреля 2014 г. плательщикам и налоговым агентам по НДС предстоит отчитаться по этому налогу за I квартал 2014 г.

Вообще в соответствии с п. 5 ст. 174 Налогового кодекса крайний срок для представления декларации по НДС определен как 20-е число месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Однако в связи с тем, что в текущем году 20 апреля выпадает на воскресенье, в силу положений п. 7 ст. 6.1 Налогового кодекса "час икс" переносится на следующий рабочий день, в данном случае это понедельник - 21 апреля.

 

Способ представления

Необходимо отметить, что с 1 января 2014 г. Законом от 28 июня 2013 г. N 134-ФЗ введена обязанность для всех плательщиков НДС (в т.ч. являющихся налоговыми агентами) представлять декларации по данному налогу только в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота. Соответствующие поправки внесены в п. 3 ст. 80 и п. 5 ст. 174 Кодекса. Более того, согласно указанным нововведениям отчитаться по "электронке" должны и лица, указанные в п. 5 ст. 173 Кодекса. Напомним, что в данной норме упомянуты лица, которые выставили счет-фактуру с выделенным НДС, несмотря на то что они не являются плательщиками НДС либо освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога. Плюс ко всему в данном случае речь идет и о налогоплательщиках, которые выделили НДС в счете-фактуре при осуществлении операций по реализации, не подлежащих налогообложению.
Таким образом, "упрощенцы", "вмененщики" и т.п. при выставлении в 2014 г. счета-фактуры с выделением в нем НДС должны не только уплатить соответствующую сумму налога в бюджет, но и представить в ИФНС декларацию за указанный период. Причем отчетность должна быть подана исключительно в электронной форме по ТКС через оператора электронного документооборота.

Напомним, контролирующие органы и ранее считали, что упомянутые лица в подобных ситуациях должны отчитываться по НДС (см., напр., Письма Минфина России от 15 мая 2012 г. N 03-07-15/45, от 23 октября 2007 г. N 03-07-11/512, УФНС России по г. Москве от 17 ноября 2009 г. N 16-15/120314, от 3 февраля 2009 г. N 16-15/008584.1). В то же время в п. 5 ст. 174 Кодекса в редакции, действующей до 1 января 2014 г., говорилось только о налогоплательщиках. Именно поэтому суды в таких спорах до сих пор принимали сторону неплательщиков НДС (см., напр., Определение ВАС РФ от 7 июня 2008 г. N 6834/08, Определение ВАС РФ от 14 августа 2007 г. N 9571/07, Постановление ФАС Московского округа от 24 декабря 2010 г. N КА-А41/16297-10 и т.д.).
Кстати говоря, и в ст. 119 Кодекса, в которой прописана ответственность за несвоевременное представление декларации, с 1 января 2014 г. более не указан субъект правонарушения. А это означает, что к ответственности могут быть привлечены не только налогоплательщики, но и иные лица, на которых Кодексом возложена обязанность представлять в налоговый орган отчетность: это и налоговые агенты, и спецрежимники, выставившие счет-фактуру с выделенным НДС.

 

"Бумажный" вариант

Отчитаться на бумажном носителе по НДС в 2014 г. могут только налоговые агенты, которые не являются плательщиками НДС или освобождены от исполнения обязанностей таковых, связанных с исчислением и уплатой налога (абз. 2 п. 5 ст. 174 НК). Надо сказать, что указанные налоговые агенты с начала 2015 г. должны будут отчитываться по НДС в электронной форме в случае выставления (получения) ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе посреднических договоров. Но уже сейчас даже названная категория налоговых агентов не сможет сдавать в инспекцию отчетность по НДС в случае, если среднесписочная численность их работников за предшествующий календарный год превышает 100 человек либо они относятся к крупнейшим налогоплательщикам.

Также необходимо отметить еще один исключительный случай: налогоплательщик не осуществляет операций, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банке, а также не имеет объектов налогообложения по НДС. При таком раскладе на основании п. 2 ст. 80 Кодекса по истечении отчетного периода он представляет единую (упрощенную) налоговую декларацию. При этом на нее не распространяются требования абз. 1 п. 5 ст. 174 Кодекса. То есть такая декларация может быть представлена на бумажном носителе (за исключением случаев, прямо поименованных в ст. 80 Кодекса, когда отчитываться по тому или иному налогу необходимо только в электронной форме).

 

Декларация не представляется

Для полноты картины целесообразно указать перечень ситуаций, когда у хозяйствующих субъектов не возникает обязанности отчитываться по НДС. Его сформировали представители ФНС России в Письме от 3 декабря 2013 г. N ЕД-4-15/21594. Так, обязанность декларировать НДС отсутствует в следующих случаях:

1. Организация или ИП освобождены от исполнения обязанностей плательщика НДС на основании п. 1 ст. 145 Кодекса. Напомним, что подобная льгота доступна только налогоплательщикам, выручка которых за три предшествующих последовательных календарных месяца без учета налога не превысила в совокупности 2 млн руб. (за исключением случаев, предусмотренных п. 5 ст. 173 НК).
2. Осуществлен переход на УСН. Ведь в общем случае "упрощенцы", в соответствии с п. п. 2 и 3 ст. 346.11 Кодекса, не признаются плательщиками НДС (за исключением "ввозного" НДС и налога, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК).
3. Применение системы налогообложения в виде ЕНВД также избавляет от необходимости отчитываться по НДС. Ведь "вмененщики" на основании п. 4 ст. 346.26 Кодекса не признаются плательщиками НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ).
4. Плательщики единого сельхозналога не отчитываются по НДС в силу тех же обстоятельств. На основании п. 3 ст. 346.1 Кодекса они не признаются плательщиками НДС (за исключением "ввозного" НДС и налога, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК).
5. Применение патентной системы налогообложения также "спасает" ИП от декларирования НДС. Однако в данном случае речь идет только об операциях, которые производятся в рамках "патентной" деятельности. По иным видам деятельности, равно как и при ввозе товаров на территорию РФ, а также при совершении операций в рамках договоров простого товарищества, доверительного управления имуществом и т.д. налог уплатить все же придется.

Нелишне отметить, что как только перечисленные льготники выставят счет-фактуру с выделенным НДС, то свое право не декларировать НДС они тут же утрачивают.

 

Способ представления "уточненки"

Надо сказать, что положения Налогового кодекса, устанавливающие обязанность хозяйствующих субъектов представлять декларацию по НДС исключительно в электронном виде, вступили в силу только с 1 января 2014 г. Соответственно, в том случае, если возникнет необходимость направить в ИФНС "уточненку" за прошлые налоговые периоды, то действовать будут старые правила. На это, в частности, указала ФНС России в Письме от 17 октября 2013 г. N ЕД-4-3/18592. Данное разъяснение актуально для ситуаций, когда, к примеру, возникла необходимость уточнить свои обязательства перед бюджетом у организации и ИП, которые перешли на "упрощенку" (на уплату ЕНВД и т.п.). ФНС фактически подтвердила, что таким налогоплательщикам только лишь для подачи "уточненки" по НДС за периоды, закончившиеся до 1 января 2014 г., не придется заключать договор с оператором электронного документооборота. Отсюда же следует, что если уточняется база по НДС, исчисленная после 1 января 2014 г., то "уточненка" должна быть подана в электронной форме.

Также необходимо отметить, что с начала текущего года в Налоговом кодексе появилось довольно много новых положений, которые касаются "уточненок". В частности, вводятся новые основания для истребования документов. И если раньше в ходе камеральных проверок инспекторы могли потребовать пояснения только при обнаружении ошибок, неточностей и несоответствий в имеющихся у них сведениях, то теперь налогоплательщику придется пояснить также изменение показателей декларации в сторону уменьшения либо возникновение в "уточненке" убытка (абз. 2 и 3 п. 3 ст. 88 НК). Помимо пояснений налоговикам можно представить выписки из регистров налогового или бухгалтерского учета, иные документы, которые подтверждают достоверность данных, внесенных в декларацию (расчет). Об этом сказано в п. 4 ст. 88 Кодекса. Ну и, наконец, нельзя не отметить положения новоиспеченного п. 8.3 ст. 88 Кодекса. Из него следует, что если "уточненка" представлена по истечении двух лет со дня, установленного для подачи первоначальной декларации, и в ней уменьшена сумма налога к уплате или увеличена сумма убытка, налоговики в рамках камеральной проверки могут теперь истребовать у налогоплательщика:

• первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета);
• аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.

 

Форма и состав декларации

Форма и Порядок заполнения декларации по НДС утверждены Приказом Минфина России от 15 октября 2009 г. N 104н. Декларация включает в себя "титульник" и 7 разделов.

Титульный лист и разд. 1 декларации в общем случае представляют все налогоплательщики. А остальные разделы включаются в состав представляемой в налоговые органы декларации при осуществлении налогоплательщиками соответствующих операций.

К примеру, УФНС России по г. Москве в Письме от 29 декабря 2010 г. N 16-15/137687@ разъяснило, что разд. 7 не заполняется и не включается в состав налоговой декларации по НДС за данный налоговый период, если в течение этого периода налогоплательщик не осуществлял операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) и (или) не признаваемые объектом налогообложения. При этом он в указанный период также не проводил операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ, и не получал авансы оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев.

Напротив, если налогоплательщик осуществляет только перечисленные операции, то в соответствии с п. 3 Порядка ему нужно заполнить титульный лист, разд. 1 и разд. 7 декларации, а в строке разд. 1 проставить прочерки.

Рассмотрим, в каком составе в зависимости от ситуации должны представлять декларацию по НДС компания или ИП, которые применяют, к примеру, "упрощенку" или "вмененку".

Ситуация первая. Спецрежимник выставляет счет-фактуру с выделенным НДС.
В этом случае в состав отчетности включается титульный лист и разд. 1 декларации. При этом в строке 030 этого раздела нужно указать сумму налога по всем счетам-фактурам, выставленным в I квартале 2014 г., в которых был выделен НДС.

Ситуация 2. Спецрежимник в I квартале 2014 г. выполнял обязанности налогового агента по НДС.
Тогда в состав отчетности по НДС нужно будет включить титульный лист, разд. 1 и 2 декларации. Причем в разд. 1 в данном случае проставляются прочерки.

Ситуация 3. Спецрежимник, в соответствии с договором, ведет общие дела простого товарищества.
В данном случае необходимы некоторые пояснения. Дело в том, что Законом от 23 июля 2013 г. N 248-ФЗ из Налогового кодекса был удален п. 5 ст. 174.1 Кодекса. В то же время ранее именно в нем было прописано, что участник договора простого товарищества, ответственный за ведение налогового учета, ведет учет операций, совершенных в процессе выполнения такого договора, представляет в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию по каждому указанному договору отдельно. При этом контролирующие органы разъясняли, что на самом-то деле указанный участник представляет в налоговый орган одну налоговую декларацию в общеустановленном порядке. То есть отдельно по договору простого товарищества декларация не представляется - отдельно по каждому договору нужно просто вести учет соответствующих операций (см., напр., Письмо Минфина России от 5 апреля 2012 г. N 03-07-15/34, Письма ФНС России от 9 апреля 2012 г. N ЕД-4-3/5892@, от 13 апреля 2012 г. N ЕД-4-3/6289@).
Вместе с тем отсутствие с 1 октября 2013 г. в Кодексе п. 5 ст. 174.1 Кодекса вовсе не означает, что теперь участник договора простого товарищества, который ведет общие дела, вообще не должен представлять в налоговый орган декларацию по НДС. В принципе Закон N 248-ФЗ просто закрепил на законодательном уровне упомянутую позицию чиновников. Теперь непосредственно в п. 4 ст. 174.1 Кодекса установлено, что участник договора простого товарищества, ответственный за ведение налогового учета, ведет учет операций, совершенных в процессе выполнения договора простого товарищества, по каждому такому договору отдельно. Ну а что касается необходимости декларировать соответствующие суммы НДС, то она вытекает из положений п. 1 ст. 174.1 Кодекса в "связке" с нормами пп. 4 п. 1 ст. 23 Кодекса. В первой из них закреплено, что на участника, ответственного за ведение налогового учета, возлагаются обязанности плательщика НДС. А из второй следует, что при таких обстоятельствах без декларации по НДС не обойтись.
Итак, в случае, если "упрощенец" или "вмененщик" ведет общие дела простого товарищества или является доверительным управляющим, то в состав отчетности по НДС он включает "титульник", разд. 1 и разд. 3 - 7 (при наличии соответствующих операций).

 

ОКТМО вместо ОКАТО

С 1 января 2014 г. в целях обеспечения систематизации и идентификации на всей территории РФ муниципальных образований и входящих в их состав населенных пунктов Минфин перешел на использование в бюджетном процессе вместо применяемых ранее кодов ОКАТО кодов Общероссийского классификатора территорий муниципальных образований (ОКТМО). В этой связи ФНС России в Письме от 17 октября 2013 г. N ЕД-4-3/18585 настоятельно порекомендовала налогоплательщикам и налоговым агентам при заполнении налоговых деклараций до утверждения новых форм отчетности в поле "код ОКАТО" указывать код ОКТМО. При этом в Формат представления декларации по НДС в электронном виде соответствующие изменения внесены Приказом ФНС России от 26 ноября 2013 г. N ММВ-7-6/524@.

 

Раздел 2. Налоговые агенты

Особенности определения базы по НДС налоговыми агентами регулируются положениями ст. 161 Налогового кодекса. В соответствии с данной нормой налоговыми агентами признаются организации и ИП (вне зависимости от применяемого ими режима налогообложения), в частности, в следующих случаях:

• при покупке у иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в РФ, товаров на территории РФ или работ (услуг), местом реализации которых признается территория РФ. В этом случае налоговая база определяется как стоимость этой продукции с учетом НДС;
• при аренде госимущества у органов госвласти и управления, а также у органов местного самоуправления. Базу по НДС составляет арендная плата, включающая в себя НДС;
• при приобретении госимущества, составляющего казну и не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями. При таком раскладе налоговая база определяется как стоимость этого имущества с учетом НДС;
• при продаже конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда. В данном случае база по НДС рассчитывается исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой с учетом положений ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров);
• при покупке имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством РФ банкротами. База по НДС исчисляется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога;
• при осуществлении деятельности в качестве посредника иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в РФ, участвующего в расчетах. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога.

В общем случае разд. 2 декларации налоговый агент заполняет отдельно по каждому иностранцу, у которого был приобретен товар, арендодателю, продавцу госимущества и т.д. В то же время при наличии нескольких договоров с одним налогоплательщиком, в частности с одним арендодателем (органом государственной власти и управления и органом местного самоуправления), разд. 2 декларации заполняется на одной странице.

Также на одной странице оформляется разд. 2 и налоговым агентом, который признан таковым в связи с реализацией конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда (за исключением проведения процедуры банкротства в соответствии с законодательством Российской Федерации), бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству.

В том случае, если налоговый агент, в соответствии с Налоговым кодексом, вправе претендовать на вычет по НДС, то ему необходимо заполнить и разд. 3 декларации.

 

Раздел 3. "Общий" НДС и вычеты

Данный раздел состоит из двух частей. В первой из них показывается налоговая база и исчисленная сумма налога, а во второй - налоговые вычеты.

Напомним, что согласно п. 1 ст. 167 Кодекса по общему правилу моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день предоплаты. При этом, как разъясняют контролирующие органы, датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи) (см., напр., Письмо Минфина России от 1 марта 2012 г. N 03-07-08/55). А в Письме от 1 ноября 2012 г. N 03-07-11/473 представители Минфина России уточнили, что, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на него, днем его отгрузки признается дата передачи права собственности, указанная в документе, который подтверждает передачу данного права.

Рассмотрим ряд ситуаций, которым в части порядка исчисления НДС контролирующие органы и суды в последнее время уделяют особое внимание.

"Виртуальный" счет-фактура

Для применения вычета по НДС не нужно электронный счет-фактуру дублировать на бумаге. Хранить их также можно только в электронном виде.

Такой вывод следует из Письма ФНС России от 6 февраля 2014 г. N ГД-4-3/1984@. В нем чиновники напомнили, что согласно абз. 2 п. 1 ст. 169 Кодекса счет-фактура может быть составлен и выставлен на бумажном носителе и (или) в электронной форме. При этом на "виртуальный" документооборот стороны переходят только по взаимному согласию и при наличии на то специальных технических средств.

Форматы счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, дополнительных листов книги покупок и книги продаж в электронном виде утверждены Приказом ФНС России от 5 марта 2012 г. N ММВ-7-6/138@.

В свою очередь, Порядок выставления и получения таких счетов-фактур по ТКС с применением усиленной квалифицированной электронной подписи установлен Приказом Минфина России от 25 апреля 2011 г. N 50н. Согласно п. 1.13 этого Порядка участники электронного документооборота обеспечивают хранение документов совместно с сертификатом ключа, применявшимся для формирования их электронной цифровой подписи, в течение срока, который установлен для хранения счетов-фактур. А в п. 14 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС (утв. Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137), сказано, что счета-фактуры, а также подтверждения от оператора электронного документооборота и извещения покупателя о получении счета-фактуры хранятся в хронологическом порядке по мере их выставления (составления) или получения за соответствующий период. На основании вышеизложенного в ФНС решили, что счета-фактуры, выставленные в установленном порядке в электронном виде, хранятся налогоплательщиком также в электронном виде без распечатки их на бумажном носителе.

НДС по командировочным расходам

1. Иностранная "первичка" требует русификации.

Согласно п. 7 ст. 171 Налогового кодекса суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения), подлежат вычету.

Представители ФНС России в Письме от 17 октября 2013 г. N ЕД-4-3/18593@ указали, что согласно п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) ведется в валюте РФ - в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иностранных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык. При этом никаких исключений для электронных авиабилетов или иных замещающих их первичных документов, реквизиты которых составлены на иностранном языке, в законодательстве РФ не содержится. А стало быть, в случае, когда они выписаны на иностранном языке, реквизиты, необходимые для применения вычета по НДС, должны быть переведены на русский язык. При этом, по мнению чиновников, иную информацию, которая к вычету по НДС не имеет никакого отношения (напр., правила перевозки багажа и т.д.), переводить не нужно.

2. НДС в проездных документах должен быть выделен отдельной строкой.

Минфин России в Письме от 3 декабря 2013 г. N 03-07-11/52565 разъяснил, что согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур либо на основании иных документов. При этом чиновники обратили внимание налогоплательщиков на п. 18 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137. В нем сказано, что при приобретении услуг по перевозке работников к месту служебной командировки и обратно в книге покупок регистрируются заполненные в установленном порядке бланки строгой отчетности или их копии с выделенной отдельной строкой суммой НДС, выданные работнику и включенные им в отчет о служебной командировке. Так что в данной части, по мнению финансистов, вариантов нет. В целях применения вычета налог в проездных документах должен быть выделен отдельной строкой.

3. В БСО, выданных гостиницей, для вычета требуется выделенный НДС.

Основанием для применения вычета по НДС, уплаченного за услуги гостиниц, оказанных командированному работнику, являются счет-фактура и документы, подтверждающие фактическую уплату налога (в том числе кассовый чек с выделенной отдельной строкой суммой налога), либо бланк строгой отчетности, в котором проставлена сумма налога. На это указывается в Письмах Минфина России от 19 июля 2013 г. N 03-07-11/28554, от 3 апреля 2013 г. N 03-07-11/10861 и т.д.).

"Авансовый" вычет по НДС

Налоговый агент не вправе претендовать на вычет по НДС с суммы, уплаченной иностранцу. Такой вывод следует из Решения ВАС РФ от 12 сентября 2013 г. N 10992/13. Высшие судьи посчитали разъяснения о моменте включения в состав налоговых вычетов сумм НДС, удержанных и уплаченных в бюджет налоговыми агентами, указанными в п. п. 2 и 3 ст. 161 Кодекса, при предварительной оплате товаров (работ, услуг), которые даны в абз. 29 - 31 Письма ФНС России от 12 августа 2009 г. N ШС-22-3/634@, соответствующими Налоговому кодексу. На то, что суммы НДС с аванса, которые налоговый агент уплатил в бюджет, подлежат вычету только после принятия на учет товаров (работ, услуг), указывает и Минфин России в Письме от 21 июня 2013 г. N 03-07-08/23545.

Апрель 2014 г.