Планирование налогов

Налоговая оптимизация

Налоговый учет

Выбор режима налогообложения

Субъекты малого предпринимательства в настоящее время могут функционировать в условиях одной из четырех систем налогообложения:

общепринятой системы налогообложения;
системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
упрощенной системы налогообложения;
системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Общепринятая система налогообложения является базовой по отношению к остальным. УСН, ЕНВД и ЕСХН относятся к специальным налоговым режимам, введение которых связано с определенными отраслями производства и видами деятельности. При этом "упрощенка" является более распространенным среди специальных налоговых режимов, используемых предприятиями малого бизнеса, поскольку на данный специальный налоговый режим переводится налогоплательщик, а не конкретный вид деятельности.
Напомним, что ЕСХН могут использовать организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями в соответствии с гл. 26.1 НК РФ. В целях же указанной главы сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию, при условии если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля доходов от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70% (п. 2 ст. 346.1, п. 2 ст. 346.2 НК РФ). При этом к сельскохозяйственной продукции в силу п. 3 ст. 346.2 НК РФ относятся продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства, в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов.

Плательщиками ЕНВД, в свою очередь, являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга виды предпринимательской деятельности, переведенные решениями представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга на уплату единого налога (п. 1 ст. 346.28 НК РФ). Виды же деятельности, которые актами упомянутых законодательных и представительных органов могут быть переведены на соответствующей территории на уплату ЕНВД, приведены в п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

И если ведение предпринимательской деятельности, вид которой переведен на уплату ЕНВД, однозначно обязывало налогоплательщика исчислять и уплачивать данный единый налог, то с 1 января 2013 г. у организаций и индивидуальных предпринимателей появилось право выбора, поскольку переход на уплату данного налога осуществляется в добровольной форме (абз. 2 п. 1 ст. 346.28 НК РФ в редакции Федерального закона от 25.06.2012 N 94-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации").

Как видим, с начала следующего года организации и индивидуальные предприниматели могут самостоятельно выбрать какой-то один из приведенных специальных налоговых режимов при условии соответствия требованиям, предъявляемым к налогоплательщику соответствующими главами НК РФ.
Перед тем как принять окончательное решение, логично определить преимущества и недостатки каждой системы налогообложения. Поскольку применение ЕСХН все же связано с видами деятельности несколько специфическими, то остановимся на сравнении ЕНВД и УСН.

Общее в налогообложении

Применение упрощенной системы налогообложения предусматривает освобождение от обязанности по уплате (п. п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ):

организациями - налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций;
индивидуальными предпринимателями - налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности) и налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности).

Аналогичное освобождение предусматривается и для организаций и индивидуальных предпринимателей, уплачивающих ЕНВД, но касается оно прибыли и доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

"Упрощенцы" при этом не признаются плательщиками НДС, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ. У "вмененщиков" в аналогичной норме существует уточнение, что она распространяется в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

Иные налоги организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН и ЕНВД, уплачивают в соответствии с законодательством о налогах и сборах. При этом они не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.

При ведении предпринимательской деятельности им вменено в обязанность соблюдение порядка ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленного в соответствии с законодательством РФ (п. 4 ст. 346.11, п. 5 ст. 346.26 НК РФ).

Но организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, при осуществлении видов предпринимательской деятельности, установленных п. 2 ст. 346.26 НК РФ, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники. В этом случае им надлежит выдать по требованию покупателя (клиента) документ (товарный чек, квитанцию или другой документ), подтверждающий прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу) (п. 2.1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"). Данный документ выдается в момент оплаты товара (работы, услуги) и должен содержать сведения, указанные в п. 2.1 ст. 2 Закона N 54-ФЗ.

Существующие ограничения

Законодателем введены некоторые требования к потенциальным налогоплательщикам "вмененки" и "упрощенки".

Ограничительные условия, не позволяющие организациям и индивидуальным предпринимателям перейти на ЕНВД, установлены п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ. Среди них, в частности, указаны:

средняя численность работников в организации или у индивидуального предпринимателя за предшествующий календарный год, определяемой в порядке, устанавливаемом Росстатом, превышает 100 человек;
участие других организаций в уставном капитале организации превышает 25%.

Перечень же субъектов, которые не могут применять УСН, а также условий, не позволяющих воспользоваться этим специальным налоговым режимом, приведен в п. 3 ст. 346.12 НК РФ. В нем помимо вышеприведенных фигурируют, в том числе:

наличие филиалов и (или) представительств в организации;
остаточная стоимость основных средств в организации, определяемой в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, превышает 100 000 000 руб. При этом учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.

При УСН, кроме того, существует ограничение по сумме доходов. Доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, у "упрощенца" не должны превышать за отчетный (налоговый) период 60 000 000 руб. (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ). При переходе же на этот специальный налоговый режим у соискателя по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает уведомление о его использовании, размер доходов не должен превышать 45 000 000 руб. (п. 2 ст. 346.12).

При нарушении "вмененщиком" приведенных выше требований по итогам налогового периода он считается утратившим право на применение ЕНВД и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором были допущены нарушения указанных требований. При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

Поскольку налоговым периодом при ЕНВД является квартал (ст. 346.30 НК РФ), то организация (индивидуальный предприниматель) с начала того квартала, в котором произошло такое нарушение, должна(ен) уплачивать налоги по общей системе налогообложения.

Идентичная норма установлена и для "упрощенцев". Если налогоплательщиком по итогам отчетного (налогового) периода допущено несоответствие установленным требованиям, то он считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором произошло такое несоответствие.

Налоговым периодом же по УСН признается календарный год. При этом установлены и отчетные периоды - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 346.19 НК РФ).

Суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Налогоплательщик при этом обязан сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода (п. п. 4 и 5 ст. 346.13 НК РФ).

Как видим, при "упрощенке" существует ограничение по сумме доходов - не более 60 000 000 руб. При "вмененке" таковое отсутствует, но ЕНВД уплачивается по отдельному виду деятельности. При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с гл. 26.3 НК РФ, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется "вмененщиком" раздельно по каждому виду деятельности (п. 6 ст. 346.26 НК РФ).

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется ими в общеустановленном порядке. По иным видам предпринимательской деятельности организации (индивидуальные предприниматели) исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Действия при переходах

Организации или индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти:

на УСН, - уведомляют об этом налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят на данную систему налогообложения (п. 1 ст. 346.13 НК РФ);
уплату ЕНВД, - подают в налоговые органы заявление о постановке их на учет в качестве налогоплательщика единого налога в течение пяти дней со дня начала применения системы налогообложения, установленной гл. 26.3 НК РФ (п. 3 ст. 346.28 НК РФ).

Организации - соискатели "вмененки" в качестве заявления используют форму N ЕНВД-1, индивидуальные предприниматели - форму N ЕНВД-2 (Приложения N N 1 и 2 к Приказу ФНС России от 12.01.2011 N ММВ-7-6/1@).

Налоговый орган, осуществивший постановку на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве плательщика ЕНВД, в течение пяти дней со дня получения заявления о постановке их на учет выдает им уведомление о постановке на учет организации (индивидуального предпринимателя) в качестве плательщика единого налога (формы N N 1-3-Учет и 2-3-Учет соответственно, приведены в Приложениях N N 2 и 7 к Приказу ФНС России от 11.08.2011 N ЯК-7-6/488@). Датой постановки на учет в качестве плательщика ЕНВД является дата начала применения системы налогообложения, установленной гл. 26.3 НК РФ, указанная в заявлении.

Соискатель же "упрощенки" в уведомлении должен указать выбранный объект налогообложения, величину остаточной стоимости основных средств и размер доходов по состоянию на 1 октября года, в котором подается такое уведомление (абз. 2 п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Объектом обложения при УСН могут быть доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Объект налогообложения при этом может изменяться "упрощенцем" ежегодно с начала налогового периода. Об изменении объекта ему надлежит уведомить налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предполагает изменить объект налогообложения. В течение же налогового периода он не может менять объект налогообложения.

Право выбора объекта налогообложения не предоставляется налогоплательщикам, являющимся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом. Они обязаны применять в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (ст. 346.14 НК РФ).

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не вправе до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения. Данная возможность у них появляется лишь с начала календарного года. О таком переходе бывший "упрощенец" обязан уведомить налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на иной режим налогообложения (п. п. 4, 6 ст. 346.13 НК РФ).

Снятие же с учета "вмененщика" при прекращении им предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, осуществляется на основании заявления, представленного в налоговый орган. Организации в качестве заявления используют форму N ЕНВД-3, индивидуальные предприниматели - форму N ЕНВД-4 (Приложения N N 3 и 4 к упомянутому Приказу ФНС России N ММВ-7-6/1@). Заявление им надлежит подать в течение пяти дней:

со дня прекращения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, или
со дня перехода на иной режим налогообложения, или
с последнего дня месяца налогового периода, в котором допущены нарушения требований, приведенных в п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ.

Датой снятия с учета налогоплательщика единого налога в приведенных случаях считается указанная в заявлении дата прекращения предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, или дата перехода на иной режим налогообложения, или дата начала налогового периода, с которого налогоплательщик обязан перейти на общий режим налогообложения. Налоговый орган в течение пяти дней со дня получения от налогоплательщика заявления о снятии с учета в качестве плательщика единого налога направляет ему уведомление о таком снятии (формы N N 1-5-Учет и 2-4-Учет для организаций и индивидуальных предпринимателей соответственно (Приложения N N 3 и 8 к указанному Приказу ФНС России N ЯК-7-6/488@)).

Если же заявление о снятии с учета в связи с прекращением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, налогоплательщик подаст позже указанных пяти рабочих дней, то налоговый орган снятие с учета этого налогоплательщика в качестве плательщика ЕНВД и направление ему уведомления о снятии его с учета произведет не ранее последнего дня месяца, в котором представлено указанное заявление. Датой снятия с учета в данном случае является последний день месяца, в котором представлено такое заявление (п. 3 ст. 346.28 НК РФ). В связи с чем бывший "вмененщик" будет обязан уплатить сумму единого налога за этот месяц.

Как видим, одним из возможных вариантов завершения ЕНВД является прекращение предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом. И такое событие может произойти в середине года. В таком случае бывший "вмененщик" может перейти на УСН с начала месяца, в котором он уже не обязан уплачивать ЕНВД (снят с учета как плательщик единого налога) (абз. 2 п. 2 ст. 346.13 НК РФ). Для этого ему необходимо подать в инспекцию ФНС России по месту нахождения (месту жительства) уведомление о переходе на "упрощенку". Срок подачи уведомления такой же, как для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных предпринимателей, - 30 дней (абз. 1 п. 2 ст. 346.13 НК РФ).

Отметим, что данная норма применяется только тогда, когда организация или предприниматель в течение календарного года прекратили вести деятельность, облагаемую ЕНВД, стали заниматься другими видами деятельности и пожелали применять по ним УСН. При продолжении же ведения деятельности, облагаемой ЕНВД, перейти на другой режим налогообложения "вмененщик" может только со следующего календарного года (абз. 3 п. 1 ст. 346.28 НК РФ).

Исчисление налога

Объектом налогообложения при ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. При этом базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты К1 и К2 (п. п. 1, 2, 4 ст. 346.29 НК РФ).

Коэффициент-дефлятор К1 устанавливается на календарный год. Его размер ежегодно определяется Минэкономразвития России и подлежит опубликованию не позднее 20 ноября в "Российской газете" (п. 2 Распоряжения Правительства РФ от 25.12.2002 N 1834-р).

Размер К1 рассчитывается как произведение коэффициента К1, применяемого в предшествующем периоде, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в предшествующем календарном году (Письмо ФНС России от 18.12.2008 N ШС-6-3/943@). На 2012 г. коэффициент К1 установлен в размере 1,4942 (Приказ Минэкономразвития России от 01.11.2011 N 612).

Корректирующий коэффициент базовой доходности К2 учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения, количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов-роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы, и иные особенности.

Он определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга величин, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных ст. 346.27 НК РФ.

Значения корректирующего коэффициента К2 определяются для всех категорий налогоплательщиков представительными органами муниципальных районов, городских округов, законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга на период не менее чем календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно. Значения корректирующего коэффициента К2 округляются до третьего знака после запятой (п. п. 6, 7, 11 ст. 346.29 НК РФ).

Исходя из этого налоговая база при ЕНВД определяется из следующего выражения (пп. 9 п. 5.2 Порядка заполнения декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, утв. Приказом ФНС России от 23.01.2012 N ММВ-7-3/13@):

ВД = БД x К1 x К2 x (ФП1 + ФП2 + ФП3),

где ВД - налоговая база (вмененный доход); БД - базовая доходность;

К1 - коэффициент-дефлятор; К2 - корректирующий коэффициент; ФП1, ФП2, ФП3 - значения физического показателя в первом, втором и третьем месяцах квартала соответственно.

Базовая доходность установлена в расчете на месяц для каждого вида деятельности. Ее величины указаны в таблице, приведенной в п. 3 ст. 346.29 НК РФ. Этот доход соответствует единице физического показателя, характеризующего определенный вид деятельности (абз. 3 ст. 346.27 НК РФ). Для видов предпринимательской деятельности, переведенных на ЕНВД, физические показатели указаны в той же таблице. Единицей физического показателя может быть: работник (в том числе индивидуальный предприниматель), торговое место, посадочное место, земельный участок, квадратный метр, транспортное средство и др.

Если в течение налогового периода величина физического показателя изменилась, то учесть это изменение при расчете ЕНВД надлежит с начала того месяца, в котором оно произошло (п. 9 ст. 346.29 НК РФ).

Суммы ЕНВД по итогам налогового периода определяются путем перемножения вмененного дохода и ставки налога (С): ЕНВД = ВД x С. Ставка ЕНВД составляет 15% величины вмененного дохода (ст. 346.31 НК РФ).

Размер вмененного дохода за квартал, в течение которого произведена постановка организации или индивидуального предпринимателя на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика единого налога, рассчитывается начиная с даты такой постановки.

Размер вмененного дохода за квартал, в течение которого произведено снятие "вмененщика" с учета в связи с прекращением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, рассчитывается с первого дня налогового периода до даты снятия с учета в налоговом органе, указанной в уведомлении налогового органа о снятии организации (индивидуального предпринимателя) с учета в качестве плательщика ЕНВД.

В случае если постановка организации или индивидуального предпринимателя на учет в налоговом органе в качестве плательщика ЕНВД или их снятие с указанного учета произведены не с первого дня календарного месяца, размер вмененного дохода за данный месяц рассчитывается исходя из фактического количества дней осуществления организацией или индивидуальным предпринимателем предпринимательской деятельности по следующей формуле:

ВД = (БДк x ФП) x КДф : КД,

где ВД - сумма вмененного дохода за месяц; БДк - базовая доходность, скорректированная на коэффициенты К1 и К2; ФП - величина физического

показателя; КД - количество календарных дней в месяце; КДф - фактическое количество дней осуществления предпринимательской деятельности в месяце в качестве налогоплательщика единого налога.

При "упрощенке" же, как было сказано выше, объектом обложения могут быть доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Объект обложения "упрощенец" указывает в уведомлении при переходе на УСН либо в уведомлении о смене объекта налогообложения.

Для каждого объекта установлена своя ставка налога (п. п. 1 и 2 ст. 346.20 НК РФ):

6% - для объекта в виде доходов;
15% - при объекте налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Сумма налога (Н) при объекте "доходы" определяется из выражения Н = Д x 6%, где Д - сумма полученных доходов. При объекте "доходы, уменьшенные на величину расходов" выражение при исчислении налога примет следующий вид:

Н = (Д - Р) x 15%,

где Р - величина понесенных расходов.

Напомним, что при таком объекте налогообложения "упрощенец" в расходах может учесть лишь те понесенные затраты, которые приведены в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Причем их перечень является закрытым. Расходы же при этом должны быть экономически оправданными, документально подтвержденными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 НК РФ).

УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов" в первом приближении желательно использовать налогоплательщикам, которые занимаются трудоемким, материалоемким производством или используют энергозатратные технологии. Организациям же, оказывающим услуги, расходы которых состоят в основном из зарплаты сотрудников, аренды офиса и затрат на покупку оргтехники, при довольно значительной выручке следует выбрать в качестве объекта налогообложения доходы (подробнее см. статью "Смена объекта на "упрощенке" в текущем номере "ПБУ").

Если приравнять приведенные выше выражения для исчисления сумм налога, то можно попытаться найти "водораздельные точки" между системами налогообложения. Но для этого вначале упростим выражение для суммы ЕНВД:

К2 примем равным 1;
К1 = 1,569, коэффициент-дефлятор на 2013 г. планируется установить именно в таком размере (проект Приказа Минэкономразвития России разместило на сайте www.economy.gov.ru в разделе "Документы" 19 октября);
значения физического показателя по месяцам квартала и из квартала в квартал не изменяются.

Тогда сумма налога будет определяться из уравнения:

ЕНВД = 0,70605 x БД x ФП,

где 0,70605 = 1,569 x 1 x 3 x 15%.

Вначале сравним "вмененку" и "упрощенку" с объектом "доходы". В этом случае выражение при равенстве исчисленных сумм налогов примет вид (Д - сумма доходов за квартал):

6% x Д = 0,70605 x БД x ФП,
или Д = 11,7675 x БД x ФП.

"Играя" величиной физического показателя, можно определить предельные суммы доходов за квартал и год, когда при "упрощенке" в бюджет необходимо будет перечислить меньшую сумму, чем при ЕНВД по применяемому виду деятельности с известной суммой базовой доходности.

Пример. Организация оказывает услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, базовая доходность по данному виду предпринимательской деятельности установлена 12 000 руб/мес., физическим показателем является количество работников.
При максимальной величине доходов, которые может получать "упрощенец" за налоговый период, исчисленная сумма налога составит 3 600 000 руб. (60 000 000 руб. x 6%).
Исчисленный же размер ЕНВД за год при вышеприведенном упрощении даже при максимальной величине средней численности работников 100 чел. не превзойдет полученную сумму 3 389 040 руб. (12 000 руб/мес. x 1,569 x 1 x 12 мес. x 100 x 15%).
Равенство сумм налогов будет при доходе 56 484 000 руб. (3 389 040 руб. / 6%).
Таким образом, если предполагаемые доходы у организации за налоговый период превысят 56 484 000 руб., то ей лучше воспользоваться "вмененкой". Если же планируемые доходы меньше указанной суммы, то при средней численности 100 человек организации вполне логично воспользоваться "упрощенкой".
При меньшей численности работников будет уменьшаться и пороговое значение доходов.

При этом не влияет и совокупность:

размера уплаченных (в пределах исчисленных сумм) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в данном отчетном (налоговом) периоде в соответствии с законодательством РФ;
расходов по выплате в соответствии с законодательством РФ пособия по временной нетрудоспособности;
платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования, заключенным со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ на осуществление соответствующего вида деятельности, в пользу работников на случай их временной не трудоспособности за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".

Поскольку как при "упрощенке" с объектом "доходы", так и при ЕНВД данная совокупность уменьшает сумму исчисленного налога (авансового платежа по налогу при УСН), но не более чем на 50% (п. 3 ст. 346.21, п. п. 2, 2.1 ст. 346.32 НК РФ).

Хотя в некоторых случаях начисленные суммы страховых взносов в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС могут оказаться различными.

Отдельные "упрощенцы", занимающиеся видами деятельности, перечисленными в пп. 8 п. 1 ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", при соблюдении ими условий, приведенных в п. 1.4 этой статьи, могут воспользоваться льготными тарифами страховых взносов, уплачиваемых в государственные внебюджетные фонды, а именно 20,0% - в ПФР, 0,0% - в ФСС РФ и ФФОМС.

Различие в продолжительности налогового периода при "вмененке" и "упрощенке" также может привести к разным суммам учета страховых взносов. Поскольку отчетные и налоговый периоды при УСН совпадают с отчетными и расчетным периодами по страховым взносам (п. п. 1 и 2 ст. 10 Закона N 212-ФЗ), то уменьшаемые авансовые платежи и налог суммы страховых взносов (уплаченные в пределах исчисленных) считаются нарастающим итогом с начала года. При "вмененке" же вычитаемое представляет собой сумму уплаченных страховых взносов (в пределах исчисленных) за квартал.

При сравнении "упрощенки" с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов" с ЕНВД уравнение при равенстве налоговых сумм принимает вид:

15% x (Д - Р) = 0,70605 x БД x ФП,
или (Д - Р) = 4,707 x БД x ФП.

В этом случае, изменяя величину физического показателя, можно определить предельные суммы налоговой прибыли "упрощенца" за квартал. Но при этом необходимо учитывать возможность уменьшения:

"вмененщиком" исчисленной суммы единого налога на приведенную выше совокупность страховых взносов и платежей;
ставки налога законодательным (представительным) органом субъекта РФ.

Указанным органам законодатель предоставил право установления соответствующими региональными законами дифференцированных налоговых ставок в пределах от 5 до 15% в зависимости от категорий налогоплательщиков (п. 2 ст. 346.20 НК РФ).

Напоследок несколько слов об отчетности и уплате налогов.

При ЕНВД налоговая декларация по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности (утв. упомянутым Приказом ФНС России N ММВ-7-3/13@) по итогам налогового периода представляется "вмененщиком" в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца, следующего за налоговым периодом (кварталом). Уплата же единого налога должна быть осуществлена не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода в бюджеты бюджетной системы РФ по месту постановки на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика единого налога (п. п. 1, 3 ст. 346.32 НК РФ).

По итогам налогового периода (календарного года) "упрощенцы" представляют налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (утв. Приказом Минфина России от 22.06.2009 N 58н), в налоговый орган:

организации по месту своего нахождения - не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом;
индивидуальные предприниматели по месту жительства - не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

При утрате права на применение УСН налоговая декларация должна быть представлена "упрощенцем" не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором он утратил это право.

Если же "упрощенец" прекращает предпринимательскую деятельность, в отношении которой им применялась УСН, то он обязан представить налоговую декларацию не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором согласно уведомлению, представленному им в налоговый орган, произошло такое прекращение (ст. 346.23 НК РФ).

Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее сроков, установленных для подачи налоговой декларации. Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (п. 7 ст. 346.21 НК РФ).

"Упрощенцы" обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утв. Приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н).

И последнее: система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности будет действовать еще в течение пяти лет, вплоть до конца 2017 г., поскольку с 1 января 2018 г. гл. 26.3 НК РФ применению не подлежит (п. 8 ст. 5 Федерального закона от 29.06.2012 N 97-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности").

Декабрь 2012 г.

Организация налогового учета, Налоговое планирование, Оптимизация налогов