Упрощенка: разъяснения ведомств, учитываемые при подготовке декларации

По общему правилу декларацию за 2011 г. надо представить в налоговую инспекцию не позднее 31 марта (Пункт 1 ст. 346.23 НК РФ). Поскольку в 2012 г. этот день приходится на субботу, получается, что последний день сдачи отчетности - 2 апреля.
Перед заполнением декларации будет не лишним освежить в памяти разъяснения Минфина и налоговой службы, посвященные применению упрощенки. Это поможет избежать ошибок и неточностей в расчете налога. А следовательно, сэкономит ваши силы и время: в дальнейшем не придется составлять уточненные декларации.

Общие вопросы расчета налога

(!) Упрощенцы не могут уменьшить базу для расчета налога при УСН на сумму самого налога (Письмо Минфина России от 20.01.2012 N 03-11-06/2/8).

Минфин сделал такой закономерный вывод, отвечая на вопрос, зачем в 2007 г. были внесены изменения в пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, прямо запрещающие упрощенцам уменьшать полученные доходы на сумму налога, уплачиваемого при УСН. Оказалось, что никаких последствий у такого изменения не было - оно чисто техническое. Ведь и ранее в закрытом перечне затрат не было расходов по уплате такого налога, следовательно, на него и ранее нельзя было уменьшить налоговую базу при упрощенке.
(+) Упрощенец с объектом "доходы" может уменьшить налог как на уплаченные страховые взносы, так и на выплаченные работникам больничные (Письма Минфина России от 13.12.2011 N 03-11-06/2/169, от 14.11.2011 N 03-11-11/282, от 24.10.2011 N 03-11-06/2/146). При этом сумма налога не может быть уменьшена более чем на 50% (Пункт 3 ст. 346.21 НК РФ).
Начисленные взносы в ФСС надо перечислить в Фонд за вычетом сумм пособий, выплаченных работникам (Часть 2 ст. 15 Закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ). В частности, за вычетом сумм пособий по временной нетрудоспособности (Подпункт 1 ч. 1 ст. 1.4 Закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ). Но как тогда "неуплаченные" взносы, пошедшие на выплату пособий, учесть при расчете налога? Минфин разъяснил, что налог уменьшают (Подпункт 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ):
- начисленные суммы взносов в сумме, равной уплаченной в ФСС за тот же отчетный/налоговый период;
- начисленные суммы взносов в сумме, равной выплаченным пособиям за счет средств ФСС (в частности, на выплату больничных - за 4-й и последующие дни болезни);
- сумма выплаченных работникам больничных за счет средств работодателя (то есть за первые 3 дня болезни) (Подпункт 1 ч. 2 ст. 3 Закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ).

(+) При "доходно-расходной" упрощенке в книге учета доходов и расходов надо указывать как сами страховые взносы в ФСС, так и суммы выплаченных больничных (Письмо Минфина России от 08.11.2011 N 03-11-06/2/154).
В графе 5 "Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы (руб.)" упрощенец отражает свои расходы, на которые он может уменьшить базу при УСН (Пункт 1 ст. 346.16 НК РФ; п. 2.5 Приказа Минфина России от 31.12.2008 N 154н). В частности, в этой графе можно указывать:
- уплаченные страховые взносы (в пределах начисленных), а также взносы, зачтенные в счет уплаты пособий за счет средств ФСС;
- суммы выплаченных работникам больничных за счет средств работодателя (за первые 3 дня болезни).
(!) Валютные доходы упрощенцы определяют по дате поступления денег на транзитный валютный счет (Письмо Минфина России от 20.12.2011 N 03-11-06/2/181).
Организация, применяющая упрощенку, получила аванс за аренду выставочной площади от иностранного участника выставки. Деньги поступили сначала на транзитный валютный счет, а затем - на текущий валютный счет. Минфин разъяснил, что в доходы аванс надо включить в тот день, когда валюта поступила на транзитный счет (Пункт 1 ст. 346.17 НК РФ). И разумеется, по курсу ЦБ, действовавшему на эту дату.
Также Минфин разъяснил, как правильно считать курсовые разницы в подобной ситуации. Он отметил, что:
- при переоценке валюты, имеющейся на транзитном/текущем валютном счете, положительную курсовую разницу упрощенец должен включить в доходы, а отрицательную - в расходы (Пункт 1 ст. 346.15, п. 11 ст. 250, п. 8 ст. 271, пп. 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
- сумму самого валютного аванса пересчитывать не нужно, ведь в доходах и расходах не надо учитывать курсовые разницы по полученным авансам в иностранной валюте (Подпункт 5 п. 1 ст. 265, п. 11 ст. 250 НК РФ).

Расчет базы в различных ситуациях

(!) ТСЖ на упрощенке, заключившее договор комиссии с собственниками квартир, включает в доходы лишь свое вознаграждение (Письма Минфина России от 30.12.2011 N 03-11-06/2/188, от 26.12.2011 N 03-11-06/2/184).
Часто ТСЖ выступают как посредники между собственниками жилья и организациями, предоставляющими коммунальные услуги. В рамках такого посреднического договора ТСЖ должно включить в доходы лишь сумму своего вознаграждения (Подпункт 9 п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 251, ст. 324 НК РФ). Причем независимо от того, как назван сам договор между ТСЖ и собственниками жилья (договор комиссии, агентский или просто посреднический).
А вот если договор не посреднический, то ТСЖ, по мнению Минфина и налоговой службы, должно включить в доходы всю сумму, получаемую от собственников квартир (Письма Минфина России от 15.07.2011 N 03-11-11/185; ФНС России от 22.04.2011 N КЕ-4-3/6526@). При "доходно-расходной" упрощенке затраты на оплату коммунальных услуг можно учесть в расходах. В итоге при расчете налога будет учтена лишь разница между поступившими и потраченными суммами. А вот при "доходной" упрощенке в расходах ничего учесть не получится: посреднический договор здесь наиболее выгоден.
(!) При создании резервного фонда на ремонт дома в доходы ТСЖ включаются лишь отчисления в него, сделанные не членами ТСЖ (Письмо Минфина России от 30.12.2011 N 03-11-06/2/188).
ТСЖ не должно учитывать в составе своих доходов отчисления на формирование резерва на проведение ремонта, капитального ремонта общего имущества. Но только если такие отчисления получены от членов ТСЖ.
Поступления в резервный фонд от лиц, не являющихся членами ТСЖ, надо учитывать при налогообложении в общем порядке.
Однако ТСЖ не могут полностью следовать правилам создания резерва на ремонт основных средств, которые закреплены в ст. 324 НК РФ. И Минфин разрешил упрощенцам использовать усеченный порядок создания резерва, прописанный в гл. 25 Налогового кодекса: "в той мере, в которой это возможно с учетом особенностей правового статуса общего имущества членов ТСЖ" (Письмо Минфина России от 30.09.2010 N 03-03-05/213).
Кроме того, Минфин отметил, что с января 2012 г. можно не учитывать в доходах суммы, поступившие от собственников помещений на финансирование ремонта (Подпункт 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Чтобы не включать такие поступления в доходы, ТСЖ должно организовать их раздельный учет.
Как видно, с нового года создание ремонтного фонда - не обязательное условие, чтобы не включать "ремонтные" отчисления жильцов в доходы. Кроме того, по новой норме не имеет значения, кто перечисляет ТСЖ деньги для ремонта: просто собственник помещений либо член ТСЖ. Поэтому даже "ремонтные" поступления от собственников - не членов ТСЖ в доходы включать не нужно.

Внимание! С 2012 г. ТСЖ могут не включать в доходы суммы, предназначенные для финансирования ремонта, полученные от любых собственников помещений.

(+) На "доходно-расходной" упрощенке можно учесть затраты на создание интернет-магазина и его продвижение в сети (Письмо Минфина России от 16.12.2011 N 03-11-11/317).
Расходы на создание сайта учитываются как расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ и базы данных (если договором с разработчиком сайта предусмотрена передача исключительных прав на совокупность элементов, представляющих собой сайт) (Подпункт 2.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Расходы на продвижение можно учесть как расходы на рекламу (причем ненормируемые) (Подпункт 20 п. 1 ст. 346.16, п. 4 ст. 264 НК РФ).
Однако расходы на создание сайта можно учесть и по иным основаниям: варианты учета зависят от конкретной ситуации. Такой точки зрения придерживаются и специалисты Минфина.

Из авторитетных источников
Косолапов Александр Ильич, начальник отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
"При применении упрощенной системы есть несколько вариантов учета расходов на созданный сторонней организацией сайт.
Вариант 1. По договору с разработчиком сайта к заказчику переходят исключительные права на совокупность элементов веб-сайта:
(если) сумма затрат на создание сайта превышает 40 тыс. руб., срок его эксплуатации - свыше 12 месяцев, то расходы на его создание упрощенец должен учесть как расходы на приобретение нематериальных активов (Подпункт 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
(если) сумма затрат на создание сайта не более 40 тыс. руб. и/или срок его использования не превышает 12 месяцев, то расходы на создание сайта можно единовременно учесть как расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ.
Вариант 2. По условиям договора с разработчиком сайта к упрощенцу не переходят исключительные права на совокупность элементов сайта. В таком случае расходы на создание сайта, предназначенного для продвижения услуг на рынке, могут учитываться в составе рекламных расходов (Подпункт 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ)".

(-) Компенсацию расходов работникам за разъездной характер работы нельзя учесть в составе расходов, уменьшающих "упрощенный" налог (Письмо Минфина России от 16.12.2011 N 03-11-06/2/174). Минфин считает, что такие компенсации затрат, связанных с исполнением трудовых обязанностей, не входят в систему оплаты труда (Статья 168.1 ТК РФ). Следовательно, их нельзя отнести к расходам на оплату труда. А как отдельный расход подобные компенсации в закрытом перечне расходов упрощенцев не поименованы (Статья 346.16 НК РФ).
(-) Застройщик на "доходной" УСН при продаже квартир, построенных за счет собственных средств, должен заплатить налог, даже если продает квартиру по сметной стоимости (Письмо Минфина России от 20.01.2012 N 03-11-06/2/7).
Упрощенцы-застройщики могут не включать в доходы суммы, полученные от дольщиков и инвесторов, поступившие в качестве средств целевого финансирования (если они не превышают сметную стоимость) (Подпункт 14 п. 1 ст. 251, ст. 346.15 НК РФ). Причем независимо от выбранного объекта налогообложения: "доходы" или "доходы минус расходы". Таким образом, при строительстве за счет средств дольщиков и инвесторов застройщик должен включить в доходы только сумму экономии затрат на строительство (если она по условиям договора не возвращается инвесторам). Эта сумма определяется как разница между суммой средств, полученных от дольщиков/инвесторов, и фактическими затратами на строительство. Причем в составе таких затрат не должно быть расходов на содержание службы застройщика (Письмо Минфина России от 22.07.2011 N 03-11-06/2/109).
Получается, что если упрощенец на "доходной" УСН не получил деньги до окончания строительства (то есть он построил квартиру за счет собственных средств), то при продаже квартиры придется отразить в доходах ее полную (договорную) стоимость. Причем даже если квартира продается по сметной стоимости (в конкретной ситуации фактические затраты на строительство были равны сметной стоимости).
(!) Подрядчик, с которым застройщик расплатился построенной квартирой, при ее перепродаже может учесть в расходах ее стоимость (Письмо Минфина России от 28.12.2011 N 03-11-06/2/185).
Организация, применяющая упрощенку, выполнила для заказчика определенные работы, необходимые при строительстве жилого дома. Заказчик расплатился квартирой: подписали договор долевого участия в строительстве и сделали зачет взаимных требований. Затем организация-упрощенец продала квартиру. В такой ситуации Минфин разъясняет, что:
- доход от выполнения работ надо определить на день зачета взаимных требований с заказчиком (Пункты 1, 1.1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17, ст. 249 НК РФ);
- сумму, полученную от покупателя квартиры, надо также учесть в доходах по кассовому методу;
- расходы на приобретение квартиры можно полностью учесть при расчете базы по "упрощенному" налогу в момент ее продажи - в качестве расходов на приобретение покупных товаров (Подпункт 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). В рассматриваемой ситуации это будет цена квартиры, указанная в договоре долевого участия, заключенного с застройщиком.
Обратите внимание на то, что учесть расходы можно только в случае, когда упрощенец продает квартиру (недвижимое имущество), а не права на строящееся жилье (имущественные права). В рассматриваемой ситуации квартира продана физическому лицу по договору купли-продажи.
Однако если подрядчик-упрощенец, не дожидаясь получения права собственности на квартиру, переуступает свои права на недострой, ситуация складывается совсем иная. В доходы надо включать всю сумму, полученную за такую уступку (Постановление ВАС РФ от 15.02.2011 N 13295/10). А вот в расходах учесть затраты на покупку уступленных имущественных прав не получится (Письмо Минфина России от 02.06.2011 N 03-11-11/145).
(+) Основное средство оплачено до перехода с "доходной" на "доходно-расходную" упрощенку, но введено в эксплуатацию уже после этого перехода: расходы на приобретение такого ОС учесть можно (Письмо Минфина России от 15.12.2011 N 03-11-06/2/170).
Главное в такой ситуации - дата ввода основного средства в эксплуатацию. Поскольку ОС введено уже при "доходно-расходной" УСН, то Минфин не против признания в расходах его стоимости.
Но если бы упрощенец ввел в эксплуатацию свое основное средство до смены объекта налогообложения, то он свои "налоговые расходы" потерял бы.
(+) При покупке на стороне конструкций для их последующей установки клиентам упрощенец может учесть затраты как на сами конструкции, так и на комплектующие к ним (Письмо Минфина России от 06.12.2011 N 03-11-11/305).
Вопрос возник у предпринимателя, решившего купить оконные блоки, комплектующие к ним и самостоятельно их установить клиенту. Несмотря на то что предприниматель не сам сделал эти оконные блоки, расходы на их приобретение (а также на приобретение комплектующих к ним) вполне обоснованны. А значит, при "доходно-расходной" упрощенке их стоимость можно учесть как материальные расходы. Причем это можно сделать в момент оплаты поставщику, то есть независимо от даты их списания в производство (непосредственной установки клиентам) (Подпункт 1 п. 1 ст. 254, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
(+) Расходы на обеспечение безопасности обработки персональных данных можно учесть при "доходно-расходной" упрощенке (Письмо Минфина России от 01.12.2011 N 03-11-06/2/165). Минфин считает, что их можно списать как материальные расходы - в качестве услуг производственного характера (Подпункт 6 п. 1 ст. 254, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Разумеется, если эти расходы документально подтверждены.
(!) С неизрасходованной суммы субсидии, полученной по Закону N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства...", придется заплатить налог (Письмо Минфина России от 15.11.2011 N 03-11-11/285).
Субсидию надо включать в доходы в сумме, равной учтенным для целей УСН расходам (оплаченным за счет этой субсидии). Так делать нужно в течение 2 лет с даты получения самой субсидии (Письмо ФНС России от 21.06.2011 N ЕД-4-3/9835@).
Такой порядок един для всех упрощенцев: как с объектом "доходы", так и с объектом "доходы минус расходы". Главное - обеспечить раздельный учет.
Если по окончании второго года часть субсидии останется неизрасходованной, то ее надо будет полностью учесть в доходах за второй год.
Однако при определении в течение первых 2 лет доходов надо учесть, что они жестко привязаны к дате признания расходов. А, в свою очередь, для признания расходов есть ряд специальных правил (Письмо Минфина России от 11.11.2011 N 03-11-06/2/159). К примеру, если за счет субсидии приобретались товары для перепродажи, то суммы, затраченные на их покупку, надо отразить в расходах на дату реализации этих товаров. И именно на дату продажи товаров (а не на дату их покупки или оплаты поставщику) надо отразить соответствующую сумму субсидии в доходах.
Выручку от продажи товаров, купленных за счет субсидии, тоже надо полностью учесть в доходах. А затраты на покупку товаров в расходах учесть нельзя.
Обратите внимание: получается, что при "доходно-расходной" нельзя уменьшить выручку от продажи товаров, купленных на субсидию, на стоимость самих этих товаров.
(+) Расходы на покупку упрощенцем легко запоминающегося номера телефона по договору об оказании услуг связи можно учесть при расчете "упрощенного" налога. Разумеется, если речь идет о "доходно-расходной" УСН и такие расходы связаны с коммерческой деятельностью (то есть экономически обоснованны). Ведь такие расходы - часть затрат на услуги связи (Подпункт 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
(!) Упрощенцы, выкупающие государственное (муниципальное) помещение по договору, право собственности на которое перешло не ранее 01.04.2011, не должны платить НДС (Письмо Минфина России от 30.12.2011 N 03-07-14/133).
Это связано с тем, что начиная с 01.04.2011 продажа имущества, выкупаемого арендаторами (субъектами малого и среднего бизнеса) в порядке, установленном Законом от 22.07.2008 N 159-ФЗ, не признается объектом обложения НДС (Подпункт 12 п. 2 ст. 146 НК РФ).
Если же право собственности на такие помещения перешло до 01.04.2011, то платить НДС упрощенцу-предпринимателю придется - ведь он не освобожден от обязанностей налогового агента по НДС (Пункт 5 ст. 346.11 НК РФ).
Но как быть с НДС, который предприниматель перечислил вместе с авансом за имущество, право собственности на которое перешло после 01.04.2011? Минфин советует включить такой НДС в расходы, учитываемые при определении базы по "упрощенному" налогу (Подпункт 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Подтвердить документально этот НДС можно будет платежным поручением и авансовым счетом-фактурой.
Однако для упрощенца было бы выгоднее, если бы продавец вернул ему НДС "живыми" деньгами. Ведь передача помещения, право собственности на которое перешло после 01.04.2011, не облагается НДС. А значит, упрощенец перечислил больше, чем нужно. Но это означает, что деньги фактически придется возвращать из бюджета. Что, естественно, самому бюджету невыгодно. Может быть, именно поэтому Минфин рекомендует авансовый НДС учесть в расходах и забыть про него.

Доходы и расходы при уступке долгов

(-) Деньги, полученные упрощенцем при погашении купленного долга, надо полностью учесть в доходах (Письмо Минфина России от 01.08.2011 N 03-11-06/2/112). Получается, что упрощенцам невыгодно покупать чужие долги (если это не долги по кредитным или другим долговым договорам). Всю сумму, поступившую от должника, они вынуждены включать в доходы. А вот в расходах учесть ничего не смогут, поскольку расходы на покупку имущественных прав при УСН учесть нельзя (Письма Минфина России от 09.12.2009 N 03-11-06/2/261, от 04.12.2008 N 03-11-04/2/187, от 31.07.2007 N 03-11-04/2/191).
(!) Если упрощенец приобрел право требования долга по кредитному договору, то в доходах надо учитывать только полученные проценты по такому кредиту (Письмо Минфина России от 15.12.2011 N 03-11-06/2/172).
Доходы в виде средств, полученных по договорам займа или кредита, не нужно учитывать в налоговой базе по "упрощенному" налогу (Подпункт 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). Но и в расходах учесть затраты на покупку имущественных прав не получится.
Таким образом, надо будет учесть только доходы в виде процентов, которые упрощенец получит по кредитному договору (Письмо Минфина России от 22.12.2010 N 03-11-06/2/192).
(-) Упрощенец при уступке долга по займу должен заплатить налог со всей суммы, полученной по такой уступке (Письмо Минфина России от 25.01.2012 N 03-11-11/11).
Деньги, полученные по договору уступки права требования третьему лицу, являются доходом от реализации имущественных прав. И упрощенцы должны учитывать такие доходы в размере полученных ими сумм. Сделать это нужно в день поступления денег на счет в банке (в кассу). Определять доход в виде разницы между суммой, полученной по договору уступки, и стоимостью уступаемого долга упрощенцы не имеют права.

Разъяснения для предпринимателей

(+) Предприниматель-упрощенец, построивший жилой дом, при продаже помещений в нем платить НДФЛ не должен (Письмо Минфина России от 05.12.2011 N 03-11-11/309). Все доходы от продаж квартир и нежилых помещений в этом доме облагаются налогом при УСН. Так как это - доход от предпринимательской деятельности (Пункт 3 ст. 346.11, п. 24 ст. 217 НК РФ).
(-) "Упрощенный" налог предпринимателю надо заплатить и с доходов от перепродажи "старого" недвижимого имущества, которое использовалось в предпринимательской деятельности (Письмо ФНС России от 02.06.2011 N ЕД-3-3/1937@).
Причем независимо от того, когда оно было приобретено: на упрощенке или даже до того, как гражданин зарегистрировался в качестве предпринимателя. Такой подход невыгоден тем, кто владеет недвижимостью более 3 лет. Ведь если бы они продавали ее в качестве обычного физического лица, то им не пришлось бы платить в бюджет ничего. Напомним, что доходы от продажи недвижимого имущества, находившегося в собственности гражданина более 3 лет, не облагаются НДФЛ (Пункт 17.1 ст. 217 НК РФ).
(!) Предприниматель не может покупать имущество сам у себя (Письмо УФНС России по г. Москве от 26.08.2011 N 20-14/2/083177@). В этот раз в Письме рассмотрена почти анекдотичная ситуация. В договоре покупателем автомобиля выступал предприниматель, а продавцом - он же, но как обычное физическое лицо. Московские налоговики разъяснили, что такой договор - неправильный. И стоимость самого автомобиля учесть при расчете базы по "упрощенному" налогу нельзя, так как его собственник не менялся. А вот расходы на его содержание можно учесть в расходах при "доходно-расходной" упрощенке.

* * *

Прежде чем приступать к заполнению декларации по упрощенке, обновите свою программу или скачайте из справочно-правовой базы обновленную форму декларации по УСН. Ведь в середине 2011 г. эта форма была немного подправлена (Приказ Минфина России от 20.04.2011 N 48н). Теперь в декларации учтено, что при расчете налога надо учитывать все виды обязательных страховых взносов (пенсионные, в ФСС и в фонды медстраха).

Февраль 2012 г.

УСН, Налоговая декларация