Срок выездной проверки при подаче уточненной налоговой декларации

Увеличение срока выездной проверки в случае подачи налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (порядок применения п. 4 ст. 89 НК РФ).

Мнение 1. Письмо ФНС России от 29.05.2012 N АС-4-2/8792

Мнение 2. И. Черник, к. ю. н., консультант по налогам и сборам, член Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов, старший партнер юридической фирмы "Черник, Джаарбеков и партнеры", государственный советник Российской Федерации 2-го класса
ФНС России 29 мая 2012 г. выпустила Письмо N АС-4-2/8792 "О пункте 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации", в котором прокомментировано положение ст. 89 НК РФ об увеличении срока выездной проверки при подаче налогоплательщиком уточненной налоговой декларации. Напомним, как сформулирована норма НК РФ: "Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация".

Последний абзац п. 4 ст. 89 НК РФ был включен в Кодекс Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ. Тогда такое расширение прав налоговых органов вызвало оживленную дискуссию как среди специалистов, так и среди сотрудников контролирующих органов. Сразу после вступления в силу Закона N 229-ФЗ ФНС России выпустила Письмо от 03.09.2010 N АС-37-2/10613@, в котором указала следующее: "в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного, проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация, в том числе если указанный период находится за пределами трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

При этом необходимо учитывать, что согласно правовой позиции, выраженной в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09, налоговые органы вправе проводить по основанию, предусмотренному пп. 2 п. 10 ст. 89 Кодекса, повторные выездные налоговые проверки в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, в которой увеличена сумма первоначально заявленного убытка, при этом предметом данной проверки могут быть только данные, которые изменялись налогоплательщиком либо связаны с указанной корректировкой".

Таким образом, главный критерий - уменьшение налогоплательщиком суммы налога к уплате как основание для проверки уточненной декларации за пределами трехлетнего срока. Теперь же налоговые органы получили другую инструкцию от ФНС России. Согласно Письму от 29.05.2012 норма применяется в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за период, превышающий три календарных года, предшествующие году, в котором представлена такая декларация. Другими словами, не имеет значения, какие именно корректировки внесены в уточненную декларацию.

Норма предоставляет налоговому органу право провести выездную налоговую проверку за период, за который представлена уточненная налоговая декларация. Иначе говоря, расширяется трехлетний налоговый период для всех случаев, а не только для ситуации, когда налог к уплате уменьшается. Указанная выездная налоговая проверка может быть проведена, если соответствующий период не был ранее охвачен выездной налоговой проверкой. Здесь можно усмотреть некоторое облегчение положения налогоплательщика. Если уточненная декларация подана за период, который уже был проверен в ходе выездной проверки, то повторная выездная проверка не допускается. Момент представления уточненной налоговой декларации (во время проведения выездной налоговой проверки, до ее проведения, после проведения) для применения нормы значения не имеет.

Общий вывод, который можно сделать из этого Письма, - налогоплательщикам стоит внимательнее относиться к своей отчетности и не допускать ситуаций с подачей уточненных деклараций.

Октябрь 2012 г.

Выездная проверка, Налоговая декларация