УСН: Затраты на приобретение основных средств при упрощенке

При ведении предпринимательской деятельности мало кто из "упрощенцев" может обойтись без использования основных средств. Для целей УСН в состав основных средств включаются объекты, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Основными же средствами в налоговом учете признается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (п. п. 1 и 3 ст. 257 НК РФ).
Затраты на приобретение (сооружение, изготовление) объектов основных средств, а также на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение (далее - затраты на приобретение основных средств) налогоплательщики с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов" могут учесть в расходах при определении величины облагаемой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой же товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав в целях гл. 26.2 НК РФ признается прекращение обязательства налогоплательщика - их приобретателя перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
Расходы на приобретение основных средств отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Таким образом, затраты на приобретение объектов основных средств включаются в расходы при выполнении одновременно следующих условий:
- основное средство введено в эксплуатацию;
- объект фактически используется в предпринимательской деятельности налогоплательщика;
- затраты по основному средству оплачены.

Приобретение при использовании УСН

Если основное средство приобретено в период применения упрощенной системы налогообложения, то затраты на его приобретение учитываются с момента ввода объекта в эксплуатацию (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Чиновники при этом настойчиво рекомендуют использовать положение абз. 8 п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Такие затраты, согласно указанной норме, следует включать в расходы равными долями в отчетные периоды, оставшиеся до окончания налогового периода.

Примечание. Объекты основных средств могут быть приобретены как в период использования рассматриваемого специального налогового режима, так и до начала его применения. Для каждого из этих случаев законодателем установлены свои правила учета понесенных затрат.

Пример 1. Организация, применяющая УСН, в текущем налоговом периоде приобрела станок деревообрабатывающий стоимостью 360 000 руб. Объект был введен в эксплуатацию 19 июня, оплата же за него была осуществлена 4 июля.
Хотя основное средство введено в эксплуатацию в июне и используется в предпринимательской деятельности, затраты по приобретению объекта учесть в расходах второго квартала нельзя, поскольку не выполнено еще одно из необходимых условий - их оплата.
Осуществив 4 июля перечисление поставщику станка 360 000 руб., организация при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, полностью спишет на расходы стоимость основного средства в текущем году, так как объект приобретен во время использования данного специального налогового режима.
При расчете налоговой базы эту сумму организация учтет равными долями по 180 000 руб. (360 000 руб. : 2) на 30 сентября и 31 декабря, поскольку последнее из необходимых условий для учета рассматриваемых затрат было выполнено ею только в третьем квартале (июле).

Данные по учету затрат на приобретение основных средств заносятся в разд. II "Расчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу за отчетный (налоговый) период" Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утв. Приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н).
Порядок заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утв. тем же Приказом Минфина России N 154н), предписывает при заполнении данного раздела указывать в графах 12 и 13 итоговой строки данного раздела (п. 3.21) суммы расходов на приобретение основных средств за каждый квартал налогового периода и налоговый период. Первая из указанных величин переносится в графу 5 "Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" разд. I "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов в последний день квартала.
Фрагмент заполнения разд. II Книги в части деревообрабатывающего станка представлен в образце 1 (во фрагменте приводятся только заполняемые графы).

Образец 1

Наименование объекта	Дата оплаты	Дата ввода в эксплу- атацию	Первона- чальная стои- мость объекта	Коли- чество кварта- лов экс- плуата- ции объ- екта в нало- говом периоде	Доля стоимо- сти, прини- маемая в расходы за нало- говый период	Доля стоимо- сти, прини- маемая в расходы за каж- дый квартал налого- вого пе- риода	Сумма расходов, учитываемая при исчислении налоговой базы, в т.ч.
Наименование объекта	Дата оплаты	Дата ввода в эксплу- атацию	Первона- чальная стои- мость объекта				за каждый квартал налогово- го перио- да	за нало- говый период
2	3	5	6	9	10	11	12	13
				...
Станок деревообрабатывающий	04.07.2012	19.06.2012	360 000	2	100	50	180 000	360 000
				...
Итого за III квартал							(... + 180 000 + ...)
Всего за 9 месяцев							(... + 180 000 + ...)
				...
Итого за IV квартал							(... + 180 000 + ...)
Всего за год							(... + 180 000 + ... + 180 000 + ...)	(... + 360 000 + ...)

Статьи 488 и 489 ГК РФ позволяют сторонам включить в договор условие, согласно которому основное средство оплачивается покупателем не сразу после его получения, а через определенное время (продажа в кредит) или в течение определенного периода (оплата в рассрочку).
Оплатой, как говорилось выше, признается прекращение обязательства покупателя перед поставщиком. При рассрочке оплаты такое прекращение обязательства будет происходить частично при каждом платеже (ст. ст. 407, 408 ГК РФ).
Для такого случая расчетов в гл. 26.2 НК РФ специальной нормы не существует. Если же последовать общим правилам, то распределять следует каждую осуществленную проплату.
В графе 6 "Первоначальная стоимость объекта основных средств или нематериальных активов" разд. II Книги учета в этом случае надлежит указать оплаченную сумму. Каждая сумма платежа поставщику за основное средство при этом делится на количество кварталов, оставшихся до конца года. Их совокупность за квартал учитывается в расходах соответствующего квартала.
Если в графе 6 указать всю стоимость основного средства (в том числе и не оплаченную в отчетном периоде), сумма расходов, учитываемая за каждый квартал налогового периода, которая отражается в графе 12 и определяется как произведение графы 6 и графы 11, будет подсчитана неверно. Поэтому необходимо приводить только оплаченную часть первоначальной стоимости.
Если же договором предусмотрена уплата платежей и в следующем году, то погашаемая в этот период сумма будет распределяться по оставшимся кварталам (включая квартал, в котором осуществлена оплата) следующего налогового периода.

Пример 2. Организация в марте 2012 г. приобрела производственное оборудование стоимостью 740 000 руб., которое ею в этом месяце (27-го числа) введено в эксплуатацию. Договором предусмотрена рассрочка платежа: три проплаты должны быть осуществлены в текущем году - 2 апреля - 240 000 руб., 2 июля и 1 октября - по 200 000 руб., остаток же, 100 000 руб. (740 000 - 240 000 - 200 000 - 200 000), надлежит погасить 13 января 2013 г.
Организация при исчислении налога, уплачиваемого в связи с использованием УСН, учтет в расходах только оплаченную в 2012 г. часть стоимости основного средства - 640 000 руб. (240 000 + 200 000 + 200 000).
Сумма текущего года, 640 000 руб., при этом получается как совокупность квартальных сумм.
30 июня организация учтет 1/3 первой проплаты, то есть 80 000 руб. (240 000 руб. : 3), поскольку она является единственной на эту дату.
К 30 сентября произведены два платежа за оборудование. Поэтому в этот день налогоплательщик включит в расходы половину второго перечисления, 100 000 руб. (200 000 руб. : 2), и треть первого, 80 000 руб., итого 180 000 руб. (100 000 + 80 000).
На 31 декабря налогоплательщиком были осуществлены три проплаты. В расходах за четвертый квартал учитывается третье перечисление полностью - 200 000 руб. (ведь оно осуществлено в этом квартале), половина второго (100 000 руб.) и 1/3 первого (80 000 руб.), всего же - 380 000 руб. (200 000 + 100 000 + 80 000).
Фрагмент заполнения разд. II Книги учета в части оборудования представлен в образце 2.

Образец 2

Наименование объекта	Дата оплаты	Дата ввода в эксплу- атацию	Первона- чальная стои- мость объекта	Коли- чество кварта- лов экс- плуата- ции объ- екта в нало- говом периоде	Доля стоимо- сти, прини- маемая в расходы за нало- говый период	Доля стоимо- сти, прини- маемая в расходы за каж- дый квартал налого- вого пе- риода	Сумма расходов, учитываемая при исчислении налоговой базы, в т.ч.		Включено в расхо- ды за предыду- щие на- логовые периоды примене- ния УСН
Наименование объекта	Дата оплаты	Дата ввода в эксплу- атацию	Первона- чальная стои- мость объекта				за каждый квартал налогово- го перио- да	за нало- говый период
2	3	5	6	9	10	11	12	13	14
					...
Оборудование	02.04.2012	27.03.2012	240 000	3	100	33,33	80 000	240 000

Итого за II квартал							(... + 80 000 + ...)
Всего за полугодие							(... + 80 000 + ...)
					...
Оборудование	02.07.2012	27.03.2012	200 000	2	100	50	100 000	200 000
					...
Итого за III квартал							(... + 80 000 + 100 000 + ...)
Всего за 9 месяцев							(... + 80 000 + 180 000 + ...)
					...
Оборудование	01.10.2012	27.03.2012	200 000	1	100	100	200 000	200 000
					...
Итого за IV квартал							(... + 80 000 + 100 000 + 200 000 + ...)
Всего за год							(... + 80 000 + ... + 180 000 + ... + 380 000 + ...)	(... + 640 000 + ...)

Часть стоимости оборудования, 100 000 руб., налогоплательщик сможет учесть в следующем налоговом периоде - в 2013 г., если осуществит погашение оставшейся задолженности 13 января 2013 г. Поскольку оплата будет произведена в первом квартале, то организация ежеквартально вправе учитывать по 25 000 руб. (100 000 руб. : 4).
Фрагмент заполнения разд. II Книги учета доходов и расходов в части оборудования представлен в образце 3.

Образец 3

Договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом (п. 1 ст. 823 ГК РФ).
В состав фактически произведенных затрат на приобретение объекта имущества включаются уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту (п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Исходя из этого, налоговики настойчиво рекомендуют при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, затраты по уплате процентов за предоставление рассрочки по оплате стоимости приобретенного объекта основных средств включать в расходы на их приобретение (Письмо ФНС России от 06.02.2012 N ЕД-4-3/1818).
Помимо приведенного объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" у "упрощенцев" может быть объект и в виде доходов. Налоговой базой в этом случае признается денежное выражение доходов организации. Расходы, в том числе на приобретение основных средств, при ее исчислении не учитываются.
"Упрощенец" со временем может с начала налогового периода поменять объект на "доходы, уменьшенные на величину расходов", если уведомит об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). Причем менять объект он может ежегодно.
Не исключено, что в период применения УСН с объектом "доходы" организация приобретет объект основных средств с оплатой в рассрочку. Часть же погашаемой задолженности она будет совершать, когда объектом у нее будут доходы, уменьшенные на величину расходов.
Фискалы в упомянутом Письме N ЕД-4-3/1818 посчитали возможным учет в составе расходов суммы платежей (включая проценты за кредит), уплачиваемых "упрощенцем" с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, за основное средство, которое было приобретено им и введено в эксплуатацию в периоде применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов. Каждый платеж, осуществленный в течение года, в этом случае может быть учтен равными долями в течение оставшихся отчетных периодов этого года после даты его оплаты.
К основным средствам относятся и объекты недвижимости. В силу п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со ст. ст. 130, 131, 132 и 164 ГК РФ.
Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, учитываются в расходах с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (абз. 12 п. 3 ст. 346.16 НК РФ) в территориальный орган Росрегистрации.
Подача документов на государственную регистрацию прав на объект основных средств является обязательным условием признания расходов на приобретение основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.09.2010 по делу N А42-4274/2009).

Выдаваемая территориальным органом Росрегистрации расписка в получении документов (п. 6 ст. 16 Закона N 122-ФЗ) позволит налогоплательщику учесть затраты на приобретение основного средства в расходах.

Объекты, имеющиеся на момент перехода

На момент перехода на "упрощенку" с общей системы налогообложения у налогоплательщика на учете могут находиться объекты основных средств. Их остаточную стоимость по налоговому учету на момент такого перехода можно учесть в расходах (пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Остаточная стоимость определяется по формуле:
С ост.т = С приобр. - С ам.,
где С приобр. - цена приобретения (сооружения, создания) основного средства, С ам. - сумма амортизации, начисленной в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ).
Исчисленные таким образом величины остаточной стоимости объектов основных средств по каждому из них заносятся на дату перехода (то есть на 1 января года, с которого начинается применение "упрощенки") в графу 8 разд. II Книги учета доходов и расходов.
При этом объекты желательно подразделить на группы по срокам полезного использования, определяемым в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1): до трех лет включительно, от трех до 15 лет включительно и свыше 15 лет. Ведь по каждой группе таких основных средств законодатель установил свои сроки учета.
В силу указанного пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ стоимость основных средств, входящих:
- в первую из указанных групп, - учитывается в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения;
- во вторую группу, - в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения - 50% стоимости, второго календарного года - 30% стоимости и третьего календарного года - 20% стоимости;
- в третью группу, - в течение первых 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями стоимости основных средств.
В течение налогового периода указанные затраты включаются в расходы равными долями за отчетные периоды.

Пример 3. Организация с 1 января 2012 г. использует "упрощенку" с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов". К моменту перехода у организации числятся пять объектов основных средств. Данные по их остаточной стоимости и установленному сроку полезного использования приведены в таблице 1.

Таблица 1

	Объекты
	1	2	3	4	5
Остаточная стоимость	45 600	39 600	96 800	231 600	595 280
Срок полезного использования	2	4	8	11	20

Организация будет учитывать остаточную стоимость объектов основных средств в следующем порядке.
Остаточная стоимость первого объекта, 45 600 руб., будет учтена полностью в 2012 г. При этом ежеквартально в расходы включается по 11 400 руб. (45 600 руб. : 4).
Остаточные стоимости второго, третьего и четвертого объектов включаются в расходы в течение 2012, 2013 и 2014 гг. Исчисляя налог при УСН за 2012 г., организация по каждому из объектов учтет 50% их остаточной стоимости, что составит соответственно 19 800 руб. (39 600 руб. x 50%), 48 400 руб. (96 800 руб. x 50%) и 115 800 руб. (231 600 руб. x 50%). Каждую из этих сумм она примет в расходах равными долями по 4950 руб. (19 800 руб. / 4), 12 100 руб. (48 400 руб. : 4) и 28 950 руб. (115 800 руб. : 4) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2012 г.
При исчислении налога за 2013 г. организация включит в расходы 30% остаточной стоимости объектов. Это составит соответственно 11 880 руб. (39 600 руб. x 30%), 29 040 руб. (96 800 руб. x 30%) и 69 480 руб. (231 600 руб. x 30%).
Данные суммы она учтет в расходах опять же равными долями - по 2970 руб. (11 880 руб. : 4), 7260 руб. (29 040 руб. / 4) и 17 370 руб. (69 480 руб. : 4) 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2013 г.
Оставшиеся 20% остаточной стоимости каждого из объектов подлежат включению в расходы при расчете налога за 2014 г. Это составит соответственно 7920 руб. (39 600 руб. x 20%), 19 360 руб. (96 800 руб. x 20%) и 46 320 руб. (231 600 руб. x 20%).
Указанные суммы организацией принимаются также равными долями по 1980 руб. (7920 руб. : 4), 4840 руб. (19 360 руб. : 4) и 11 580 руб. (46 320 руб. : 4) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2014 г.
Остаточная стоимость пятого объекта, 595 280 руб., будет учитываться с 2012 по 2021 г. равномерно по 59 528 руб. (595 280 руб. : 10) в год путем включения в расходы в последний день квартала по 14 882 руб. (59 528 руб. : 4).
Исходя из этого по пяти упомянутым объектам в I квартале 2012 г. в расходы организацией включено 72 282 руб. (11 400 + 4950 + 12 100 + 28 950 + 14 882). Такую же сумму "упрощенец" включает в расходы 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2012 г.
Фрагменты заполнения разд. II Книги учета доходов и расходов в части объектов, состоящих у организации на учете в момент перехода на "упрощенку", за первые кварталы 2012, 2013, 2014 и 2015 гг. представлены в образце 4.

Образец 4

Наиме- нование объекта	Срок полез- ного исполь- зования	Оста- точная стои- мость объекта	Коли- чество кварта- лов экс- плуата- ции объ- екта в нало- говом периоде	Доля стоимо- сти, прини- маемая в расходы за нало- говый период	Доля стоимо- сти, прини- маемая в расходы за каж- дый квартал налого- вого пе- риода	Сумма расходов, учитываемая при исчислении нало- говой базы, в т.ч.		Включено в расхо- ды за предыду- щие на- логовые периоды примене- ния УСН	Остав- шаяся часть расхо- дов, подлежа- щая спи- санию в после- дующих отчетных (налого- вых) пе- риодах
Наиме- нование объекта	Срок полез- ного исполь- зования	Оста- точная стои- мость объекта				за каждый квартал налогово- го перио- да	за на- логовый период
2	7	8	9	10	11	12	13	14	15
Объект 1	1	45 600	4	100	25	11 400	45 600	-	-
Объект 2	3	39 600	4	50	12,50	4 950	19 800	-	19 800
Объект 3	3	96 800	4	50	12,50	12 100	48 400	-	48 400
Объект 4	3	231 600	4	50	12,50	28 950	115 800	-	115 800
Объект 5	10	595 280	4	10	2,5	14 882	59 528	-	535 752
Итого за I квартал 2012 г.						(... + 72 282 + ...)	289 128
					...
Объект 2	3	39 600	4	30	7,50	2 970	11 880	19 800	7 920
Объект 3	3	96 800	4	30	7,50	7 260	29 040	48 400	19 360
Объект 4	3	231 600	4	30	7,50	17 370	69 480	115 800	46 320
Объект 5	10	595 280	4	10	2,50	14 882	59 528	59 528	476 224
Итого за I квартал 2013 г.						(... + 42 482 + ...)	169 928
					...
Объект 2	3	39 600	4	20	5,0	1 980	7 920	31 680	-
Объект 3	3	96 800	4	20	5,0	4 840	19 360	77 440	-
Объект 4	3	231 600	4	20	5,0	11 580	46 320	185 280	-
Объект 5	10	595 280	4	10	2,50	14 882	59 528	199 056	416 696
Итого за I квартал 2014 г.						(... + 33 282 + ...)	133 128
					...
Объект 5	10	595 280	4	10	2,50	14 882	59 528	178 584	357 168
Итого за I квартал 2015 г.						(... + 14 882 + ...)	59 528
					...

Вполне возможно, что на момент перехода на "упрощенку" у организации на учете находится объект основных средств, стоимость которого еще полностью не оплачена. Для возможности учета его остаточной стоимости при УСН необходимо определить оплаченную долю остаточной стоимости. В гл. 26.2 НК РФ отсутствует положение по ее определению.
Одним из вариантов такого определения может быть разность между уплаченной суммой за объект и величиной начисленной амортизации в налоговом учете. Но в этом случае не исключена вероятность получения отрицательного значения. И тогда до момента, когда совокупность сумм проплат достигнет значения начисленной амортизации в налоговом учете, у "упрощенца" не появится оплаченной остаточной стоимости.
Избежать этого можно, если делить каждую оплату на части, относящиеся на начисленную амортизацию в налоговом учете и остаточную стоимость объекта. Оплаченная остаточная стоимость (С ост.опл.) в этом случае определяется по формуле: С ост.опл. = С опл. x С ост.мп : С приобр., где С опл. - сумма произведенной оплаты, С ост.мп - остаточная стоимость объекта на дату перехода на УСН, Сприобр. - стоимость приобретения (сооружения, изготовления, создания) объекта.
Порядок определения оплаченной части остаточной стоимости объектов основных средств на момент перехода на УСН организации желательно привести в ее учетной политике.

Пример 4. С 1 января 2012 г. организация перешла на УСН. На дату перехода на "упрощенку" на балансе организации числится не полностью самортизированное технологическое оборудование для строительных материалов, приобретенное в период применения общего режима налогообложения, с остаточной стоимостью 4 620 000 руб. Его первоначальная стоимость, равная 5 100 000 руб., оплачивается в рассрочку шестью платежами: 19 февраля 2011 г. на сумму 1 530 000 руб., 2 апреля 2012 г. на сумму 1 020 000 руб., 12 января 2013 г. и 1 ноября 2013 г. на сумму 765 000 руб., 1 сентября 2014 г. и 1 июля 2015 г. на сумму 510 000 руб. При вводе в марте 2011 г. оборудования в эксплуатацию (такое оборудование, согласно Классификации основных средств, включено в пятую амортизационную группу со сроком полезного использования от 7 до 10 лет включительно) был установлен срок его полезного использования 85 месяцев.
На момент перехода на "упрощенку" оплаченная часть остаточной стоимости составит 1 386 000 руб. (1 530 000 x 4 620 000 : 5 100 000). Каждый последующий платеж увеличит оплачиваемую часть на 924 000 руб. (1 020 000 x 4 620 000 / 5 100 000), 693 000 руб. (765 000 x 4 620 000 : 5 100 000) (дважды) и 462 000 руб. (510 000 x 4 620 000 / 5 100 000) (дважды).
Данные по оплаченной части остаточной стоимости оборудования приведены в таблице 2.

Таблица 2

Дата оплаты	Оплаченная стоимость
Дата оплаты	в результате платежа	всего
19.02.2011	1 386 000 руб. (1 530 000 x 4 620 000 : 5 100 000)	1 386 000 руб.
02.04.2012	924 000 руб. (1 020 000 x 4 620 000 : 5 100 000)	2 310 000 руб. (1 386 000 + 924 000)
12.01.2013	693 000 руб. (765 000 x 4 620 000 : 5 100 000)	3 003 000 руб. (2 310 000 + 693 000)
01.11.2013	693 000 руб. (765 000 x 4 620 000 : 5 100 000)	3 696 000 руб. (3 003 000 + 693 000)
01.09.2014	462 000 руб. (510 000 x 4 620 000 : 5 100 000)	4 158 000 руб. (3 696 000 + 462 000)
01.07.2015	462 000 руб. (510 000 x 4 620 000 : 5 100 000)	4 620 000 руб. (4 158 000 + 462 000)

Поскольку срок полезного использования оборудования чуть более 7 лет, то при переходе на УСН его остаточная стоимость учитывается в расходах в течение 3 лет.
В 2012 г. учитывается по 50% от оплаченной остаточной стоимости 19 апреля 2011 г. (1 386 000 руб.) и 2 апреля 2012 г. (924 000 руб.).
В 2013 г. к 30% от оплаченной остаточной стоимости 19 апреля 2011 г. (1 386 000 руб.) и 2 апреля 2012 г. (924 000 руб.) добавляется 30% от оплаченной остаточной стоимости 12 января 2013 г. и 1 ноября 2013 г. (по 693 000 руб.).
В 2014 г. к 20% от оплаченной остаточной стоимости 19 апреля 2011 г. (1 386 000 руб.), 2 апреля 2012 г. (924 000 руб.), 12 января 2013 г. и 1 ноября 2013 г. (по 693 000 руб.) добавляется 20% от оплаченной остаточной стоимости 1 сентября 2014 г. (462 000 руб.).
Таким образом, при использовании УСН в 2012 - 2014 гг. из-за рассрочки платежей остаточная стоимость оборудования будет учтена в расходах частично, лишь в сумме 3 095 400 руб. (1 155 000 + 1 108 800 + 831 600).
В расходы не войдут 1 524 600 руб. (4 620 000 - 3 095 400) оплаченной остаточной стоимости. Эта сумма складывается из оплат, осуществленных:
- 1 июля 2015 г. - 462 000 руб. целиком;
- 12 января 2013 г., 1 ноября 2013 г. - по 346 500 руб. (693 000 руб. x 50%);
- 1 сентября 2014 г. - 369 600 руб. (462 000 руб. x (50% + 30%)).
1 524 600 руб. = 462 000 руб. + 346 500 руб. + 346 500 руб. + 369 600 руб.
Фрагмент заполнения разд. II Книги учета доходов и расходов в части оборудования представлен в образце 5.

Образец 5

Как было сказано выше, при "упрощенке" существует два объекта налогообложения. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. И организация, имеющая на учете основные средства при общем режиме налогообложения, при переходе на УСН может выбрать вначале объект обложения "доходы", а через год сменить его на "доходы, уменьшенные на величину расходов".
При исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, учесть в расходах затраты по таким основным средствам, по мнению минфиновцев, невозможно. И аргументировали свою позицию чиновники, во-первых, тем, что в гл. 26.2 НК РФ не предусмотрен порядок определения остаточной стоимости основных средств, приобретенных в период применения общего режима налогообложения, на дату перехода на УСН с объектом налогообложения в виде доходов и на дату перехода с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов за вычетом расходов.
Во-вторых, в п. 4 ст. 346.17 НК РФ указано, что при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, при исчислении налоговой базы не учитываются (Письмо Минфина России от 11.04.2011 N 03-11-06/2/51).

Август 2012 г.

УСН