Книга учета доходов и расходов на УСН: заверять или нет

Согласно ст. 346.24 Налогового кодекса учет доходов и расходов на УСН фирмы и предприниматели обязаны вести по специально утвержденной форме. Соответствующая Книга и Порядок ее заполнения приведены в Приказе Минфина России от 31 декабря 2008 г. N 154н (далее по тексту - Книга и Порядок).
Книга учета доходов и расходов может формироваться как на бумажных носителях, так и в электронном виде (п. 1.4 Порядка).

Если Книга ведется на бумаге, то, прежде чем заносить в нее данные, необходимо выполнить следующие действия:
- заполнить титульный лист;
- сшить страницы Книги и пронумеровать их;
- заверить налоговый регистр подписью руководителя компании (индивидуального предпринимателя) и печатью организации (проставляются на последней странице в месте сшива);
- заверить Книгу в налоговой инспекции по месту учета: на последней странице налогового регистра инспектор ИФНС должен проставить свою подпись, печать налогового органа и дату заверения.
Если учет доходов и расходов на УСН ведется в электронном виде, то перед началом формирования данных ничего заверять нет нужды. Однако по итогам каждого отчетного (налогового) периода "виртуальная" книга должна выводиться на печать. При этом бумажный вариант налогового регистра по данным за год опять же должен быть заверен как руководителем компании (индивидуальным предпринимателем), так и должностным лицом налогового органа. Делается это в том же порядке, что предусмотрен и для заверения бумажной Книги учета доходов и расходов. Причем представить Книгу для заверения в ИФНС в данном случае следует не позднее срока, установленного для сдачи декларации по УСН за налоговый период, то есть не позднее 31 марта - для организаций, и 30 апреля - для индивидуальных предпринимателей. Такие правила установлены п. 1.5 Порядка.

Соблазн велик

Согласно п. 1.4 Порядка на каждый очередной налоговый период, то есть на календарный год, открывается новая Книга учета доходов и расходов. Соответственно, и заверять ее в налоговой инспекции нужно ежегодно. Вместе с тем обязанность делать это не столь однозначна, как может показаться на первый взгляд, и в силу определенных обстоятельств соблазн отказаться от дополнительных регулярных встреч с налоговиками весьма велик.
В частности, сами представители Федеральной налоговой службы в Письме от 3 февраля 2010 г. N ШС-22-3/84@ указали, что ревизоры не вправе требовать от налогоплательщиков обязательного представления Книги учета доходов и расходов для заверения.
Поводом для подобных выводов послужил тот факт, что соответствующее требование установлено лишь Порядком заполнения книги. Между тем Налоговый кодекс не предусматривает ни правил проведения рассматриваемой процедуры, ни ее сроков. Следовательно, резюмировали чиновники, "упрощенный" налоговый регистр может заверяться в ИФНС только по просьбе налогоплательщика. Однако стоит ли так уж уповать на данные разъяснения представителей ФНС?
В частности, Высший Арбитражный Суд РФ не посчитал, что требования п. 1.5 Порядка не соответствуют положениям Налогового кодекса.

"Форменные" секреты

Еще в 2009 г. один из налогоплательщиков обратился в ВАС РФ с требованием признать частично не действующим п. 1.5 Порядка. По мнению общества, он противоречит положениям ст. 346.24 Налогового кодекса и незаконно возлагает на "упрощенцев" дополнительные обязанности по заверению Книги в налоговой инспекции. Министерство финансов, аргументировал свою позицию заявитель, в данном случае вышло за рамки своих полномочий. Статья 346.24 Кодекса предусматривает утверждение им лишь формы и Порядка заполнения налогового регистра, но не правил его заверения. Однако "высшие" судьи с данной точкой зрения не согласились. Форма, указали служители Фемиды, включает в себя в том числе способ существования содержания, не отделимый от него и служащий его выражением. Следовательно, порядок заверения Книги необходимо относить именно к ее форме. А значит, устанавливая требование об удостоверении налогового регистра в ИФНС, представители финансового ведомства за рамки своих полномочий не вышли.
С учетом изложенного Решением от 11 сентября 2009 г. N 9513/09 судьи ВАС РФ отказали заявителю в признании п. 1.5 Порядка не действующим. В пересмотре этого дела в порядке надзора также было отказано (Определение ВАС РФ от 22 декабря 2009 г. N ВАС-13965/09). Иными словами, арбитры, по сути, признали, что Книга учета доходов и расходов в обязательном порядке должна быть заверена в том числе должностным лицом налогового органа.
При этом если поразмыслить, то не отрицают сего факта и налоговики в упомянутом Письме от 3 февраля 2010 г. N ШС-22-3/84@. По сути, представители ФНС лишь указали, что ревизоры не вправе требовать заверения налогоплательщиком Книги учета и доходов. Однако о том, что налоговый регистр в принципе может быть не заверен, речи не шло. Последствия же игнорирования подобной обязанности могут быть весьма плачевными.

Ответственность

В Письме от 31 марта 2005 г. N 03-02-07/1-85 эксперты финансового ведомства расценили ситуацию, когда Книга не заверена в налоговой инспекции, как отсутствие таковой в принципе. Но если ранее при таком раскладе налогоплательщик мог быть привлечен к ответственности только по ст. 126 Налогового кодекса, то есть за непредставление ревизорам сведений, необходимых для налогового контроля, то с вступлением в силу Закона от 24 июля 2010 г. N 229-ФЗ ситуация несколько изменилась. В частности, этим нормативно-правовым актом были внесены изменения в ст. 120 Налогового кодекса, предусматривающую ответственность за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения. Теперь среди прочего к таковым относится и отсутствие регистров налогового учета. В общем случае за подобный проступок на налогоплательщика может быть наложен штраф в размере 10 000 руб. Если же Книга учета доходов и расходов не регистрировалась в течение нескольких лет, то величина санкций возрастет до 30 000 руб.
В частности, и эксперты Федеральной налоговой службы в Письме от 2 февраля 2011 г. N КЕ-4-3/1459, рассуждая о порядке заверения "упрощенной" Книги учета доходов и расходов, уже не преминули напомнить налогоплательщикам о введении ответственности за отсутствие регистров налогового учета.
Причем исходя из разъяснений налоговиков можно сделать вывод, что избежать штрафа не удастся и в том случае, если не заверена "нулевая" Книга учета доходов и расходов. Отсутствие показателей деятельности не является основанием для отказа в удостоверении налогового регистра, указали ревизоры. И если налогоплательщик обратился в ИФНС с просьбой заверить Книгу учета доходов и расходов, то должностные лица обязаны сделать это в его присутствии (код услуги 02.01.010 Единого стандарта обслуживания налогоплательщиков, утвержденного Приказом ФНС России от 5 октября 2010 г. N ММВ-7-10/478@).
Кроме того, не стоит забывать, что согласно ст. 31 Налогового кодекса в случае отсутствия учета доходов, расходов или объектов налогообложения либо ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, контролеры вправе сделать это расчетным путем. То есть в ход в данном случае пойдут как данные о самом хозяйствующем субъекте, так и сведения об аналогичных налогоплательщиках, которыми располагают инспекторы. Результаты же подобных расчетов, что вполне понятно, могут отличаться от реальных обязательств "упрощенца" перед бюджетом.
Таким образом, отказ от общения с налоговиками относительно заверения Книги учета доходов и расходов может обойтись фирмам и предпринимателям на УСН слишком дорого.

УСН, Регистры налогового учета