Декларация по УСН

Отчитываться перед налоговиками по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, налогоплательщики обязаны лишь раз в год, по его окончании. По общему правилу представить в ИФНС "упрощенную" декларацию за 2011 г. организации - "упрощенцы" должны не позднее 31 марта 2012 г., а индивидуальные предприниматели, применяющие спецрежим, - не позднее 30 апреля 2012 г.

Однако 31 марта в 2012 г. выпадает на выходной день - субботу, а значит, крайний срок сдачи "упрощенной" отчетности организациями отодвигается до первого следующего рабочего дня, то есть до 2 апреля 2012 г. (п. 7 ст. 6.1 НК). Причем данное правило действует даже в том случае, если конкретно эта суббота в инспекции, куда представляется декларация, является рабочим днем. К такому выводу пришел Минфин России в Письме от 22 июля 2011 г. N 03-02-07/1-180.
К слову сказать, сдавать "упрощенную" отчетность нужно по месту учета. При этом речь идет непосредственно об инспекции, в которой организация поставлена на учет по месту своего нахождения, а индивидуальный предприниматель - по месту жительства (п. п. 1, 2 ст. 346.23 НК).

Форма декларации по УСН и Порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России от 22 июня 2009 г. N 58н (далее - Порядок). Отчетность носит машинно ориентированный формат, а потому имеет довольно жесткие требования непосредственно к порядку отражения показателей. Так, например, при заполнении декларации не машинным способом и распечатке формы на принтере печать знаков должна осуществляться исключительно шрифтом Courier New высотой 16 - 18 пунктов; в каждом поле указывается только один показатель, и каждому показателю соответствует только одно поле, состоящее из определенного количества ячеек, и т.д. и т.п. За последние несколько лет на машинно ориентированный формат было переведено подавляющее большинство форм налоговой отчетности, так что бухгалтерам указанные требования вовсе не в новинку. Хорошо знакомы им и правила округления стоимостных показателей в декларации: "Все значения стоимостных показателей указываются в полных рублях. Значения показателей менее 50 коп. отбрасываются, а 50 коп. и более округляются до полного рубля".

Обратите внимание! На индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН на основе патента, обязанность по представлению декларации в ИФНС не возлагается (п. 11 ст. 346.25.1 НК, Письма Минфина России от 14 августа 2007 г. N 03-11-02/230, от 9 февраля 2006 г. N 03-11-02/34).

Декларация по УСН включает в себя:
- титульный лист;
- разд. 1 "Сумма налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и минимального налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика" (далее - разд. 1);
- разд. 2 "Расчет налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и минимального налога" (далее - разд. 2).
Налогоплательщики заполняют все составляющие декларации без исключений, но порядок заполнения в зависимости от применяемого "упрощенцем" объекта налогообложения будет различаться. В любом случае формировать отчетность по традиции необходимо в обратном порядке. При этом следует помнить, что все значения стоимостных показателей в ней указываются в полных рублях: значения менее 50 коп. отбрасываются, а 50 коп. и более округляются до полного рубля.

Раздел 2 по доходам

Если единый налог "упрощенцем" рассчитывается по ставке 6 процентов и объектом налогообложения для него являются доходы, то в разд. 2 ему необходимо заполнить лишь 5 строк - 201, 210, 240, 260 и 280. В остальных строках в данном случае проставляются прочерки.
В строке 201 указывается ставка налога - 6 процентов. По строке 210 фиксируется сумма доходов, полученная налогоплательщиком нарастающим итогом в течение налогового периода, то есть года. Это же значение переносится в строку 240, предназначенную для отражения налоговой базы, поскольку таковой в данном случае признается денежное выражение доходов организации или предпринимателя (п. 1 ст. 346.18 НК).
Напомним, что налогоплательщики, которые применяют УСН, учитывают те же доходы, что и плательщики налога на прибыль организаций (п. 1 ст. 346.15 НК):
- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК.
Также они руководствуются "прибыльным" перечнем не учитываемых при налогообложении доходов, приведенном в ст. 251 Налогового кодекса.
В строке 260 проставляется исчисленная за налоговый период сумма единого налога. Проще говоря, речь идет о значении, рассчитанном по формуле:

Стр. 260 = стр. 240 x стр. 201 : 100.

Строка 280 предназначена для указания суммы налогового вычета.
Напомним, что согласно п. 3 ст. 346.21 Налогового кодекса фирмы и предприниматели, применяющие УСН с объектом обложения "доходы", вправе сумму исчисленного единого налога на ряд определенных выплат, но не более чем на 50 процентов. В состав такого вычета входят:
- суммы уплаченных (в пределах исчисленных сумм) страховых взносов во внебюджетные фонды на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование, в том числе обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний (Письмо ФНС России от 3 марта 2011 г. N КЕ-4-3/3396@);
- суммы пособий по временной нетрудоспособности, фактически выплаченные работникам.
При этом что касается страховых взносов, то, рассчитывая сумму налогового вычета по итогам года, принимать во внимание следует платежи, которые исчислены и перечислены во внебюджетные фонды за 2011 г. Иными словами, сумма налога в данном случае может быть уменьшена только на взносы, исчисленные за период с 1 января по 31 декабря этого же года, в сумме, уплаченной во внебюджетные фонды по состоянию на дату представления в инспекцию годовой декларации по УСН. Такой подход озвучили в Письмах от 12 мая 2010 г. N ШС-17-3/210 и от 28 сентября 2009 г. N ШС-22-3/743@ представители Федеральной налоговой службы.
Правда, здесь имеют место некоторые разногласия между экспертами ФНС и специалистами Министерства финансов. Исходя из содержания Письма Минфина России от 5 февраля 2009 г. N 03-11-06/2/16, можно сделать вывод, что взносы за декабрь 2010 г., уплаченные в январе 2011 г., могут быть учтены в составе налогового вычета за налоговый период - 2011 г. Однако проверять правильность исчисления налога налогоплательщиком будут именно налоговики, а отнюдь не эксперты финансового ведомства.
Отдельно стоит остановиться на порядке включения в состав вычета страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, тесно связанном с правилами уменьшения единого налога на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.
Согласно п. 2 ст. 15 Закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ указанные страховые взносы в ФСС уменьшаются страхователем на сумму произведенных им расходов на выплату страхового обеспечения по данному виду страхования, в том числе пособий по временной нетрудоспособности (ст. 1.4 Закона от 29 декабря 2006 г. N 255-ФЗ). Соответственно, фактически хозяйствующий субъект перечисляет в ФСС меньшую сумму взносов, чем им начислено, а соответственно, по идее, меньшую сумму учитывает и в составе налогового вычета.
Вместе с тем согласно п. 5.9 Порядка снизить единый налог "спецрежимники" вправе лишь на ту часть оплаты больничного, которая покрыта ими за счет собственных средств. Аналогичную точку зрения высказал и Минфин России в Письме от 16 сентября 2010 г. N 03-11-06/2/146. Иными словами, сумма страховых взносов, направленная на выплату пособия, на данном основании в состав налогового вычета не попадает.

Пример. В октябре 2011 г. работнику начислено и выплачено пособие по временной нетрудоспособности в размере 8000 руб. за 8 дней. Из них 3000 руб. за первые три дня болезни оплачивает организация. Пособие, начисленное за счет ФСС, составляет 5000 руб. За октябрь начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование в размере 25 000 руб. С учетом расходов на выплату пособия в Соцстрах было перечислено 20 000 руб. Очевидно, что общая сумма расходов, которые несет налогоплательщик, в данном случае составляет 25 000 руб. И чтобы при налогообложении она была учтена в полном объеме, налогоплательщик должен либо учесть сумму начисленных, а не уплаченных страховых взносов в ФСС, либо снизить налоговое бремя как на сумму перечисленных платежей в Соцстрах, так и на сумму выплаченного пособия. В противном случае 5000 руб. для налогового вычета будут потеряны.

Между тем эксперты Федеральной налоговой службы в Письме от 15 июня 2011 г. N ЕД-4-3/9475 обратили внимание на тот факт, что п. 3 ст. 346.21 Налогового кодекса не предусмотрено никаких иных требований к суммам пособий, включаемым в состав налогового вычета, кроме того, что таковые должны быть фактически выплачены. Исходя из этого, ревизоры пришли к заключению, что налогоплательщик вправе уменьшить единый налог на всю сумму пособий, выплаченных как за счет средств работодателя за первые дни временной нетрудоспособности, так и за счет средств ФСС за остальные дни болезни работника. Конечно, при этом они уточнили, что уменьшать единый налог на величину страховых взносов, уплаченных в Фонд социального страхования, при таком раскладе следует за вычетом расходов на выплату пособий.

Обратите внимание! При заполнении строки 280 разд. 2 по объекту налогообложения "доходы" должно соблюдаться условие:

Стр. 280 <= стр. 260 x 50%.

В свою очередь, и представители Минфина России оказались далеки от того, чтобы "урезать" сумму налогового вычета "упрощенцев" на величину страховых взносов, направленных на финансирование пособий по временной нетрудоспособности. Правда, финансисты предложили "спецрежимникам" иной алгоритм. В Письме от 26 октября 2011 г. N 03-11-06/2/147 они рекомендовали включать в состав налогового вычета лишь ту сумму пособия, которая выплачена за счет собственных средств, но при этом уменьшать единый налог в том числе на величину страховых взносов, направленную на выплату данного страхового обеспечения.
Вполне понятно, что, какой бы способ ни выбрал налогоплательщик, налоговые обязательства перед бюджетом в любом случае занижены не будут. Но на практике ему придется взаимодействовать именно с налоговиками, и, очевидно, что предложенный ими вариант привлечет к себе меньше внимания.

Раздел 2 по доходам за минусом расходов

В данном случае заполнению подлежат 8 строк - все, за исключением строки 280, в которой проставляется прочерк.
В строке 201 указывается ставка налога - 15 процентов (или "от 5 до 15 процентов"), если налогоплательщик имеет право на применение пониженной налоговой ставки, установленной региональными властями (п. 2 ст. 346.20 НК). По строке 210 фиксируется сумма доходов, полученная налогоплательщиком нарастающим итогом в течение 2011 г. По строке 220 отражаются расходы "упрощенца", принимаемые к учету при расчете единого налога и исчисленные нарастающим итогом с начала года. Напомним, что, как настаивают чиновники, в данном случае речь идет исключительно о расходах, указанных в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса (Письма Минфина России от 22 апреля 2010 г. N 03-11-06/2/66, от 29 декабря 2009 г. N 03-11-06/2/269, УФНС России по г. Москве от 15 ноября 2010 г. N 16-15/119850). При этом они также должны отвечать требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса (Письма Минфина России от 31 мая 2010 г. N 03-11-06/2/83, УФНС России по г. Москве от 10 февраля 2010 г. N 16-15/013634@).
Отметим, что перечень расходов, которые можно учесть при исчислении "упрощенного" налога, периодически уточняется. Так, с начала 2011 г. принять в уменьшение налоговой базы можно расходы по уплате вступительных, членских и целевых взносов в саморегулируемую организацию (п. 24 ст. 1, п. п. 2, 5 ст. 5 Закона от 28 декабря 2010 г. N 395-ФЗ).
Строка 230 предназначена для указания суммы убытка, перенесенного с прошлых лет, которая уменьшает налоговую базу 2011 г.
Напомним, что согласно п. 7 ст. 346.18 Налогового кодекса налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", при определении налоговой базы по итогам налогового периода может уменьшить ее на сумму убытка прошлых лет. При этом в качестве убытка принимается отрицательная разница между теми доходами и расходами, которые учитываются при расчете единого налога, то есть определяемыми в соответствии со ст. ст. 346.15 и 346.16 Кодекса. В связи с этим к учету могут быть приняты только убытки, полученные в период работы на УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на расходы".
Переносить убытки на будущие налоговые периоды "упрощенцы" вправе в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток (абз. 2 п. 7 ст. 346.18 НК). Таким образом, при расчете налога за 2011 г. по строке 230 может прописаться только убыток, полученный не ранее 2001 г. В том случае, когда "упрощенцем" получены убытки по итогам нескольких налоговых периодов, следует соблюдать очередность. Проще говоря, сначала переносятся финрезультаты, полученные в самом раннем году, а затем уже более поздние убытки (абз. 5 п. 7 ст. 346.18 НК, Письма Минфина России от 16 марта 2010 г. N 03-11-06/2/35, от 23 марта 2009 г. N 03-11-06/2/49, ФНС России от 14 июля 2010 г. N ШС-37-3/6701@).

Обратите внимание! Если убыток не был полностью перенесен на следующий год, он может быть перенесен целиком или частично на любой год из следующих девяти лет (Письмо Минфина России от 23 марта 2009 г. N 03-11-06/2/49). Однако данное правило вовсе не предусматривает возможность самостоятельно дробить его на какие угодно суммы. О частичном переносе речь идет лишь тогда, когда налоговой базы текущего периода не хватает для учета убытка в полном объеме. Иными словами, либо в каком-то году прошлые убытки учитываются целиком, либо снижают налоговую базу до нуля, либо не учитываются вовсе.

В строке 240 фиксируется сумма налоговой базы по единому налогу, которая рассчитывается по формуле:

Стр. 240 = стр. 210 - стр. 220 - стр. 230.

При этом если результат вычислений отрицателен или равен нулю, то по строке 240 ставится прочерк.
Строка 250 заполняется в том случае, если значение по строке 220 превышает показатель по строке 210. Проще говоря, по итогам 2011 г. сумма расходов налогоплательщика превышает величину полученных доходов, а следовательно, имеет место убыток. Сумма такового (стр. 220 - стр. 210) и фиксируется по строке 250.
Величина исчисленного за налоговый период единого налога указывается по строке 260 и рассчитывается по формуле:

Стр. 260 = стр. 240 x стр. 201 : 100.

Если же по строке 240 проставлен прочерк и заполнена строка 250, то в строке 260 также ставится прочерк.
Строка 270 предназначена для указания суммы минимального налога, если по итогам года "упрощенец" обязан уплатить именно его. В первую очередь заполнить строку 270 придется, если налогоплательщиком по итогам 2011 г. получен убыток (Письма Минфина России от 1 апреля 2009 г. N 03-11-09/121, УФНС России по г. Москве от 18 января 2007 г. N 18-11/3/04154@). Однако обязанность по уплате минимального налога может возникнуть у него и при наличии налоговой базы. Согласно п. 6 ст. 346.18 Налогового кодекса таковая имеет место в случае, когда сумма исчисленного в общем порядке по итогам года единого налога (без учета авансовых платежей) оказывается меньше минимального налога. При этом "минималка" определяется как 1 процент от доходов, полученных за налоговый период и определяемых в соответствии со ст. 346.15 Налогового кодекса. Единственная ситуация, когда отсутствует обязанность по перечислению в бюджет как минимального, так и единого налогов, - прочерк по строке 210 в декларации (Письмо УМНС России по г. Москве от 26 января 2004 г. N 21-09/05150).

Пример. По итогам года доходы ООО "Пион", учитываемые при налогообложении, составили 1 355 000 руб., расходы - 1 268 000 руб. Общество применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы".
Налоговая база по итогам года составит: 1 355 000 руб. - 1 268 000 руб. = 13 050 руб.
Сумма единого налога составит: 87 000 руб. x 15% = 13 050 руб.
Сумма минимального налога составит: 1 355 000 руб. x 1% = 13 550 руб.
Поскольку 13 050 руб. меньше, чем 13 550 руб., то по итогам года обществу необходимо перечислить сумму минимального налога, а не единого.

Раздел 1 по доходам

По строке 001 "упрощенцам" с объектом налогообложения "доходы" следует проставить 1.
По строке 010 фиксируется код ОКАТО по месту регистрации организации или месту жительства предпринимателя. По строке 020 - код бюджетной классификации, по которому подлежит зачислению единый налог. В 2011 г. это 182 1 05 01011 01 1000 110.
По строкам 030 - 050 указываются суммы авансовых платежей по налогу, исчисленные к уплате по итогам отчетных периодов (нарастающим итогом).
Строка 060 заполняется лишь в том случае, если по итогам года необходимо перечислить единый налог в бюджет. Иными словами, должно выполняться следующее условие:

Стр. 260 разд. 2 - строка 280 разд. 2 - стр. 050 >= 0.

Положительный же результат данных вычислений и будет суммой единого налога, подлежащей уплате в бюджет по итогам 2011 г.
Иной порядок заполнения строки 060 при объекте налогообложения "доходы" может иметь место лишь при условии, что сумма авансовых платежей (стр. 050) превышает величину налога, рассчитанного за 2011 г. в целом (стр. 260 разд. 2 - строка 280 разд. 2). Тогда по строке 060 ставится прочерк, и заполнению подлежит строка 070, значение которой рассчитывается по формуле:

Стр. 070 = стр. 050 - стр. 260 разд. 2 - строка 280 разд. 2.

Строки 080 и 090 "упрощенцами" с объектом налогообложения "доходы" не заполняются.

Раздел 1 по доходам за минусом расходов

По строке 001 "упрощенцам" с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" следует проставить 2.
По строке 010 фиксируется код ОКАТО по месту регистрации организации или месту жительства предпринимателя. По строкам 030 - 050 указываются суммы авансовых платежей по налогу, исчисленные к уплате по итогам отчетных периодов (нарастающим итогом). Порядок заполнения остальных строк зависит от того, какой налог подлежит уплате "упрощенцем" по итогам года - единый или минимальный. Напомним, если показатель строки 260 разд. 2 больше показателя строки 270 разд. 2, то обязанности по перечислению минимального налога не возникает, и наоборот.
Единый налог. В данном случае по строке 020 указывается код бюджетной классификации 182 1 05 01021 01 1000 110.
В строке 060 отражается положительная разница между значением строки 260 разд. 2 и показателем строки 050. Это и есть сумма единого налога, подлежащая уплате по итогам 2011 г. В случае, когда указанная разница отрицательна, ее сумма, но со знаком "плюс" заносится в строку 070. Это переплата по единому налогу, возникшая в результате превышения величины авансовых платежей, перечисленных в течение налогового периода, над суммой налога, исчисленного по итогам года.
Строки 080 и 090 в данном случае не заполняются.
Минимальный налог. При возникновении обязанности по итогам года перечислить в бюджет сумму минимального налога строки 020 и 060 налогоплательщиком не заполняются. Значение строки 070 при этом будет равно показателю по строке 050. Это переплата по единому налогу, возникшая в результате перечисления в течение года авансовых платежей по таковому, в то время как по итогам налогового периода возникла обязанность по уплате не единого, а минимального налога. Сумма последнего при этом берется из строки 270 разд. 2 и отражается по строке 090.
По строке 080 указывает код бюджетной классификации, по которому подлежит зачислению минимальный налог, а именно 182 1 05 01030 01 1000 110.

Февраль 2012 г.

УСН, Оптимизация УСН, Налоговая декларация