Вычет НДС: счет-фактура с ошибками

В гл. 21 НК РФ, регулирующей правила исчисления и уплаты НДС, существует норма, которую можно назвать индульгенцией (в переводе с латинского - милость, снисхождение) по счетам-фактурам. Об этом и пойдет речь.

Так как в большинстве своем основанием для получения вычетов по НДС является счет-фактура, то понятно, что к этому документу контролирующие органы всегда проявляют повышенный интерес. Исходя из того что НДС формирует более 30% бюджета РФ, фискальные органы, работающие на казну, стремятся под любым предлогом отказать налогоплательщику в вычете. Естественно, что при таком положении вещей любая, даже самая незначительная оплошность продавца при выставлении счета-фактуры может привести к проблемам с применением вычетов у покупателя, решать которые придется в судебном порядке. Именно так обстояло дело до 1 января 2010 г., пока в ст. 169 НК РФ не появилось правило, запрещающее налоговикам отказывать в вычете налогоплательщику при наличии в счете-фактуре несущественных ошибок.

О значимости такого документа, как счет-фактура, говорит уже тот факт, что ему в гл. 21 НК РФ посвящена отдельная статья, в которой обозначены правила работы с этим документом. Пунктом 1 ст. 169 НК РФ установлено, что именно счет-фактура является у покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав документальным основанием для применения вычета по сумме "входного" налога, уплаченного поставщику ресурсов при их приобретении.

Сегодня гл. 21 НК РФ позволяет налогоплательщикам выставлять счета-фактуры не только на привычном бумажном носителе, но и в электронном виде. При этом второй способ выставления документов возможен лишь по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у них совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки электронных счетов-фактур в соответствии с установленными форматами и Порядком.

Однако НК РФ не разъясняет, что следует понимать под взаимным согласием сторон сделки. Вместе с тем в Письме Минфина России от 01.08.2011 N 03-07-09/26 указано, что в данном случае имеется в виду добровольность применения электронной формы составления и выставления счета-фактуры, который может быть оформлен с учетом применяемых в бизнесе правил поведения (обычаев делового оборота).
Напомню, что Порядок выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи утвержден Приказом Минфина России от 25.04.2011 N 50н.

Приказом ФНС России от 05.03.2012 N ММВ-7-6/138@ утверждены форматы счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, дополнительных листов книги покупок и книги продаж в электронном виде (далее - Приказ N ММВ-7-6/138@).

Форматы представления документов, используемых при выставлении и получении счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной подписи, утверждены Приказом ФНС России от 30.01.2012 N ММВ-7-6/36@.

Этим Приказом утверждены форматы следующих документов, которые используются при электронном документообороте счетов-фактур:

- информационное сообщение об участнике электронного документооборота счетами-фактурами;

- извещение о получении электронного документа;

- подтверждение даты отправки документа;

- подтверждение даты получения документа;

- уведомление об уточнении электронного документа.

Пользоваться электронными счетами-фактурами налогоплательщики могли уже с 23 мая с.г.

Пунктом 2 ст. 169 НК РФ прямо определено, что счет-фактура может служить основанием для получения вычета только в том случае, если он отвечает требованиям п. п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ.

Корректировочный счет-фактура, выставленный продавцом при уменьшении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, может служить у него основанием для получения вычета только при условии, что документ отвечает требованиям, установленным п. п. 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ.

Напомню, что в п. п. 5, 5.1 и 5.2 ст. 169 НК РФ перечислены обязательные реквизиты счетов-фактур на реализацию, авансовых и корректировочных счетов-фактур соответственно.

Пунктом 6 ст. 169 НК РФ установлены правила подписи счета-фактуры.

Таким образом, получается, что основанием для получения вычета у плательщика НДС может служить только счет-фактура, обязательные реквизиты и подпись которого соответствуют требованиям, установленным ст. 169 НК РФ.

При этом абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ прямо предусмотрено, что ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

По сути это и есть "индульгенция" по счетам-фактурам, предоставляемая налоговиками налогоплательщику. Ведь данное правило позволяет последнему воспользоваться вычетом даже по счету-фактуре, содержащему формальные дефекты.

Не стоит забывать и о том, что невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа в вычете сумм налога, предъявленных продавцом.

Аналогичное правило действует и в отношении корректировочных счетов-фактур с той лишь разницей, что в данном случае речь идет о требованиях п. п. 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ.

Иными словами, отказать в вычете по счету-фактуре, не отвечающему завышенным требованиям, по сравнению с нормами НК РФ, нельзя.

Вместе с тем практика показывает, что налоговики зачастую предъявляют к счетам-фактурам именно завышенные требования, основываясь на порядке заполнения счетов-фактур, изложенном в специальных правилах.

Правительство РФ Постановлением от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Правила N 1137) утвердило официальные бланки документов, применяемых при расчетах по НДС, и Правила их заполнения (ведения). До вступления в силу этих Правил плательщики НДС пользовались формами документов по НДС и порядком их заполнения, установленными Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила N 914).

Пунктом 4 Постановления N 1137 установлено, что с момента его вступления в действие Правила N 914 утрачивают силу. Учитывая, что официальное опубликование Постановления N 1137 произошло только в январе этого года, плательщики НДС получили возможность в первом квартале 2012 г. наряду с новыми формами документов по НДС пользоваться старыми формами документов и порядком их ведения, утвержденными Правилами N 914.

Такие разъяснения на этот счет дал Минфин России в Письме от 31.01.2012 N 03-07-15/11 "О порядке применения Постановления Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 года N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость". Чуть позднее это подтвердило и налоговое ведомство (Письмо ФНС России от 01.02.2012 N ЕД-4-3/1547@ "О направлении для сведения и использования в работе Письма Минфина России от 31 января 2012 года N 03-07-15/11").

Правила N 914 и Правила N 1137 по сравнению с НК РФ содержат более широкие требования к заполнению обязательных реквизитов счетов-фактур, что в течение длительного времени позволяло налоговикам отказывать в вычете при малейшем несоответствии документа, в том числе и завышенным требованиям.

В результате налогоплательщики были вынуждены искать защиту в судах, которые в большинстве своем принимали сторону налогоплательщика (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.03.2009 по делу N А05-8288/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 15.06.2006 по делу N А27-22152/05-6, ФАС Московского округа от 06.05.2008 N КА-А40/3479-08 по делу N А40-44118/07-75-269).

Чтобы сократить количество претензий со стороны налоговиков, и как следствие, количество дел, находящихся в арбитражных судах, Федеральным законом от 17.12.2009 N 318-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с введением заявительного порядка возмещения налога на добавленную стоимость" в ст. 169 НК РФ была внесена существенная поправка.

С 1 января 2010 г. было узаконено следующее правило: ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Позднее Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ это правило было распространено и на корректировочные счета-фактуры.

Таким образом, сегодня налоговики не вправе отказать в вычете налогоплательщику в любом случае, если ошибка в счете-фактуре не мешает им идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимость, ставку и сумму налога (Письма Минфина России от 22.05.2012 N 03-07-09/59, от 14.05.2012 N 03-07-09/50, от 02.05.2012 N 03-07-11/130).

Следует иметь в виду, что если налоговикам удастся доказать суду, что счет-фактура, претендующий на вычет, не подтверждает реальность хозяйственных операций, то абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ не поможет: арбитры примут решение в пользу налоговиков (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.09.2011 по делу N А19-2816/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2011 по делу N А75-4887/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 21.09.2011 по делу N А45-19409/2010).

Надо заметить, что правило о запрете отказа в вычете из-за формальной ошибки применяется только в отношении счетов-фактур, в которых ошибка выявлена налоговиками после 1 января 2010 г., независимо от даты составления документа. Ведь "индульгенция" предоставляется налогоплательщику именно налоговыми органами, которые проводят ревизию документов, претендующих на вычет.

Если несущественная ошибка выявлена контролерами при проверке после 1 января 2010 г., отказать в вычете налогоплательщику налоговики не вправе даже в том случае, если "дефектный" документ составлен ранее указанной даты.

Сентябрь 2012 г.

НДС, Вычет НДС, Счет-фактура