Планирование налогов
- Налоговое планирование
- Аудит налогов
- Организация налогового учета
- Учетная политика
- Возврат налогов
- Налоговая нагрузка
Налоговая оптимизация
- Налоговые льготы
- Налоговая ответственность
- Налоговые споры
- Налоговые проверки
- Оффшоры
- Оптимизация налогов
Налоговый учет
Учет и налогообложение возврата бракованного товара торговыми организациями в условиях применения упрощенной системы налогообложения
Правовые основы возврата товара ненадлежащего качества закреплены ГК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).
В случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель вправе отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы (п. 2 ст. 475 ГК РФ).
Ненадлежащее качество может выявиться покупателем в процессе оприходования товара, после его оприходования, в процессе дальнейшей эксплуатации. По гражданскому законодательству продавец отвечает за недостатки товара, если покупатель докажет, что эти недостатки возникли до передачи товара покупателю или по причинам, возникшим до этого момента (ст. 476 ГК РФ). Если на товар выдавалась гарантия качества, то продавец отвечает за недостатки, если не будет доказано, что они возникли по причине нарушения покупателем правил пользования товаром, его хранения, действий третьих лиц либо непреодолимой силы.
Таким образом, возврат товара в правовом смысле является отказом покупателя от исполнения своих обязательств в части принятия этого товара.
Документально возврат товара поставщику при обнаружении брака в процессе реализации, при несоответствии товара стандарту или согласованному образцу по качеству, некомплектности товаров осуществляется путем оформления расходной накладной (п. 2.1.9 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5).
Накладная оформляется по унифицированной форме ТОРГ-12 (утв. Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132) с указанием "Накладная на возврат некачественного (некомплектного) товара". Кроме этого, документ должен содержать ссылку на реквизиты акта о признании товара некачественным (ТОРГ-2 или ТОРГ-3). Акт по форме N ТОРГ-2 составляется на отечественные товары, а по форме N ТОРГ-3 - на импортные товары. Акты оформляются при первоначальной приемке товара покупателем и являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику.
Прием возвращаемого розничным покупателем товара оформляется товарной накладной (ф. N ТОРГ-12) в двух экземплярах. Один экземпляр прикладывается к товарному отчету, а другой - вручается покупателю и является основанием для обмена товара или получения денежной суммы за данный товар (п. 10.3 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5).
Оформление возврата денежных средств зависит от того, возвращен товар в день покупки или позднее, поскольку в первом случае деньги покупателя выдаются из операционной кассы, а во втором - из основной кассы (рисунок 1).
Документальное оформление возврата товара ненадлежащего качества
Оформление возврата товара ненадлежащего качества:
- В день покупки. Возврат денежной суммы производится из операционной кассы магазина по чеку ККМ, выданному в данной кассе. При этом на чеке должна быть подпись руководителя организации (или его заместителя). Оформляется акт по форме КМ-3.
- В другой день. Возврат денег осуществляется только из главной кассы по расходному кассовому ордеру (ф. N КО-2) на основании письменного заявления покупателя при предъявлении документа, удостоверяющего личность.
В акте, помимо обязательных реквизитов (наименование документа, дата заполнения, наименование организации, оформившей документ, содержание хозяйственной операции, единицы измерения показателей хозяйственной операции (натуральные и денежные), должности работников, ответственных за хозяйственную операцию и оформление, а также подписи данных лиц) необходимо перечислить дефекты товара и предъявить требование к поставщику, указав пункты договора или положения законодательства, согласно которым негодный товар подлежит возврату. При этом представитель поставщика обязан письменно ответить на требование покупателя. После этого оформляется накладная, в которой в качестве основания указывается "Возврат некачественного товара", а также реквизиты договора и накладной на отгрузку.
Если же у покупателя чек ККМ отсутствует, то факт покупки может быть подтвержден другими документами (товарным чеком, гарантийным талоном и т.д.).
Пример 1. ООО "Азалия", применяющее упрощенную систему с объектом налогообложения "доходы минус расходы", 30 апреля 2010 г. приобрело и оплатило у ОАО "Юбилейное" партию голландских роз стоимостью 25 000 руб. При приемке цветов обнаружился бракованный товар на сумму 1500 руб. Акт о несоответствии качества товара условиям договора может быть составлен ООО "Азалия" в произвольной форме (рисунок 2).
Пример акта о выявленных недостатках товара
Общество с ограниченной ответственностью "Азалия"
Акт N 3
О выявленных недостатках товара, полученного от ОАО "Юбилейное" по договору поставки от 30.04.2010 N 15
г. Орел
30 апреля 2010 г.
Комиссией в составе Васильевой М.В., Крамовой Н.И. и Смирновой С.М. обнаружено, что у голландских роз в количестве 21 штуки общей стоимостью 1500 руб., поступивших по накладной от 30.04.2010 N 6, сломаны бутоны. Согласно п. 8 договора поставки и ст. 469 ГК РФ такой товар подлежит возврату.
На основании этого требуем от ОАО "Юбилейное" в течение трех рабочих дней забрать некондиционный товар и вернуть на счет ООО "Азалия" уплаченную сумму.
Председатель комиссии: Васильева М.В.
Члены комиссии: Крамова Н.И.
Генеральный директор Васильева М.В.
Решение по акту:
Требование ООО "Азалия" выполнить.
Генеральный директор Фирсов П.Н.
ОАО "Юбилейное"
В рамках исследования упрощенной системы налогообложения, при возврате бракованного товара, возможны три ситуации, когда:
- УСН применяет продавец;
- УСН применяет покупатель;
- УСН применяет и продавец товара, и покупатель.
Ситуация 1. Если УСН применяет продавец, тогда следует руководствоваться п. 1 ст. 346.17 НК РФ, согласно которому датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Таким образом, отражение хозяйственной операции по возврату бракованного товара зависит от того, оплачен ли он покупателем. При этом возникают три ситуации:
1. До возврата бракованный товар не оплачивался. Тогда после реализации в Книге учета доходов и расходов продавца записи о доходе не производятся. Поэтому при возврате всей партии никакого перечисления денежных средств не происходит, следовательно, ни реализация, ни возврат отражения в учете не найдут. Если же часть товара все-таки останется у покупателя, то после оплаты ее стоимость и будет учтена как доход.
Пример 2. ООО "Азалия" 30 апреля 2010 г. приобрело у ООО "Фактор" (применяет упрощенную систему налогообложения с объектом - доходы) партию голландских роз стоимостью 25 000 руб. При приемке цветов обнаружился бракованный товар на сумму 1500 руб. 5 мая 2010 г. ООО "Азалия" перечислило деньги ООО "Фактор" в размере стоимости качественного товара, то есть в сумме 23 500 руб. (25 000 руб. - 1500 руб.).
Книга учета доходов и расходов будет выглядеть следующим образом (таблица 1).
Таблица 1
Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Фактор" (объект налогообложения - доходы)
|
Регистрация |
Сумма |
|||
|
N |
дата и |
содержание |
доходы, учитываемые при |
расходы, |
|
... |
|
|
|
|
|
20. |
Выписка |
Поступили |
23 500 |
|
|
... |
|
|
|
|
2. Товар оплачивается авансом. Тогда сумму денежных средств, полученную до поставки, продавец должен включить в доходы. При этом если обнаруживается дефект в товаре и покупатель от него отказался, то соответствующую стоимость товара необходимо вернуть покупателю.
В случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Пример 3. 25 апреля 2010 г. ООО "Азалия" перечислило ООО "Фактор" аванс на поставку орхидей в размере 12 500 руб., а 30 апреля 2010 г. ООО "Фактор" вернуло ООО "Азалия" стоимость забракованного товара в сумме 6000 руб.
Книга учета доходов и расходов ООО "Фактор" будет выглядеть следующим образом (таблица 2).
Таблица 2
Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Фактор" (объект налогообложения - доходы)
|
Регистрация |
Сумма |
|||
|
N |
дата и |
содержание |
доходы, учитываемые при |
расходы, |
|
... |
|
|
|
|
|
20. |
Платежное |
Поступил |
12 500 |
|
|
34. |
Платежное |
Возвращена |
-6 000 |
|
|
... |
|
|
|
|
3. Товар оплачен после поставки. Тогда вначале в налоговом учете следует отразить доходы от реализации. Если впоследствии покупатель выяснил, что принятый товар или его часть имеет брак, то продавец обязан обратно перечислить стоимость некачественного товара. Сумму, вырученную за товар, нужно включить в доходы на дату получения (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), а на часть, возвращенную покупателю, следует скорректировать доходы, то есть после возврата денежных средств за бракованный товар доходы сторнируют, внося их в Книгу учета доходов и расходов со знаком "минус". При этом корректировка происходит на дату поступления денежных средств.
Пример 4. ООО "Азалия" расплатилось за орхидеи (партия 90 штук по 200 руб. одна шутка) с ООО "Фактор" после поставки - 30 апреля 2010 г. в сумме 18 000 руб. 5 мая ООО "Фактор" вернуло ООО "Азалия" 6000 руб. за бракованные орхидеи (30 штук).
В соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ ООО "Фактор" должно включить в доходы 18 000 руб. в день получения денежных средств - 30 апреля 2010 г., а после возврата стоимости некачественного товара внести исправления в запись о доходах, снизив их на 6000 руб. Данная операция будет отражаться сторнировочной записью, то есть отражением суммы со знаком "минус".
Книга учета доходов и расходов ООО "Фактор" будет выглядеть следующим образом (таблица 3).
Таблица 3
Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Фактор" (объект налогообложения - доходы)
|
Регистрация |
Сумма |
|||
|
N |
дата и |
содержание |
доходы, учитываемые при |
расходы, |
|
... |
|
|
|
|
|
20. |
Платежное |
Поступила |
18 000 |
|
|
34. |
Платежное |
Возвращена |
-6 000 |
|
|
... |
|
|
|
|
Покупная стоимость орхидей у ООО "Фактор" составила 14 000 руб. В бухгалтерском учете ООО "Фактор" операции по реализации орхидей и сторнирование части возвращенных товаров будут отражены следующим образом:
- реализованы орхидеи ООО "Азалия":
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
Кредит счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка", 18 000 руб.;
- списана покупная стоимость реализованных товаров:
Дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость",
Кредит счета 41 14 000 руб.;
- поступили деньги за проданный товар:
Дебет счета 51
Кредит счета 62 18 000 руб.;
- сторнирована реализация бракованных орхидей:
Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" -6000 руб.
Кредит счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка",
- сторнирована покупная стоимость бракованных орхидей:
Дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость", -4650 руб.
Кредит счета 41
- возвращены денежные средства покупателю за бракованные орхидеи:
Дебет счета 62
Кредит счета 51 6000 руб.
Если реализация и возврат бракованного товара происходят в разные отчетные периоды, то в периоде реализации товара необходимо уплатить УСН со всех полученных доходов, а в следующем периоде его уже корректировать. При этом не имеет значения, какой объект налогообложения выбран продавцом товара, возврат реализованного товара в налоговом учете отражается одинаково.
Ситуация 2. Если УСН применяет покупатель, то налоговый учет возврата брака зависит от того, отражены ли были ранее расходы. Если при применении упрощенной системы налогообложения организации торговли выбирают в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, то они могут включить в состав расходов только те из них, которые перечислены в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. При этом данные расходы должны быть оплачены (сырье и материалы можно включить в расходы после оплаты, а покупные товары - после оплаты и реализации). Для некоторых видов расходов в п. 2 ст. 346.17 НК РФ предусмотрены дополнительные условия.
Погасить свое обязательство покупатель может не только перечислением денежных средств на расчетный счет продавца или внесением наличных денег в кассу, но и путем зачета взаимных требований, передачи векселя третьего лица или внесения иного имущества в счет своих обязательств.
Таким образом, при возврате бракованного товара главную роль играют условия учета расходов. Если покупатель не оплатил товар либо не выполнил иные условия, он не может отразить расходы в Книге учета доходов и расходов. Поэтому корректировать налоговую базу на стоимость возврата бракованного товара не нужно.
В случае если покупатель успел списать расходы, то их необходимо сторнировать на величину, равную стоимости товара, переданного обратно поставщику. Основанием для сторнирования является акт претензий (форма N ТОРГ-2). Что касается доходов, то в этом случае деньги, полученные за возврат товара ненадлежащего качества, не являются экономической выгодой, следовательно, и доходами, а значит, налоговую базу увеличивать не нужно (Письмо Минфина России от 23.01.2009 N 03-11-06/2/7).
Пример 5. ООО "Азалия", применяющее упрощенную систему с объектом налогообложения "доходы минус расходы", 30 апреля 2010 г. приобрело у ОАО "Юбилейное" партию голландских роз стоимостью 25 000 руб. (в том числе НДС). 30 апреля 2010 г. товар был оплачен полностью и реализован покупной стоимостью 15 000 руб. Однако 6 мая 2010 г. был обнаружен брак на сумму 1500 руб., данный товар был возвращен поставщику, а денежные средства за него были перечислены на счет ООО "Азалия" 7 мая 2010 г.
Расход по приобретению товаров признается после оплаты и реализации товара. Поэтому 30 апреля 2010 г. учитывается стоимость оплаченных и реализованных роз без НДС на сумму 12 712 руб. (15 000 руб. - 15 000 x 18/118) и отдельно входящий в нее НДС - 2288 руб. (пп. 5 и 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Поскольку товар частично оказался бракованным, то 6 мая скорректируем расходы на их стоимость без НДС, составляющую 1271 руб. (1500 руб. - 229 руб.), и на НДС в размере 229 руб. Сумму денежных средств, которую вернуло ОАО "Юбилейное" за бракованные розы, ООО "Азалия" в доходах отражать не будет (Письмо Минфина России от 23.01.2009 N 03-11-06/2/7).
Книга учета доходов и расходов ООО "Азалия" будет выглядеть следующим образом (таблица 4).
Таблица 4
Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Азалия" (объект налогообложения - доходы)
|
Регистрация |
Сумма |
|||
|
N |
дата и |
содержание |
доходы, учитываемые при |
расходы, |
|
... |
|
|
|
|
|
20. |
Платежное |
Учтена в |
|
12 712 |
|
21. |
Платежное |
Учтен в |
|
2 288 |
|
35. |
Накладная |
Скорректированы |
|
-1 271 |
|
36. |
Накладная |
Скорректированы |
|
-229 |
|
... |
|
|
|
|
В учете ООО "Азалия" (покупатель) данные операции будут отражены следующим образом:
- отражена стоимость поступившего товара от поставщика:
Дебет счета 41 "Товары"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 21 186 руб.;
- отражен НДС по приобретенным товарам:
Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"
Кредит счета 60 3814 руб.;
- НДС включен в стоимость товаров:
Дебет счета 41
Кредит счета 19 3814 руб.;
- отплачен приобретенный товар:
Дебет счета 60
Кредит счета 51 "Расчетные счета" 25 000 руб.;
- списана покупная стоимость реализованных товаров:
Дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость",
Кредит счета 41 15 000 руб.;
- возвращены поставщику бракованные товары:
Дебет счета 76, субсчет 2 "Расчеты по претензиям",
Кредит счета 41 1500 руб.;
- возвращены ОАО "Юбилейное" денежные средства в связи с претензией:
Дебет счета 51
Кредит счета 76, субсчет 2 "Расчеты по претензиям", 1500 руб.
Ситуация 3. Если УСН применяет и продавец товара, и его покупатель. Тогда особенности учета бракованного товара зависят от порядка учета доходов и расходов. Продавец товара при учете доходов использует кассовый метод (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), а у покупателя налоговый учет возврата брака зависит от оплаты и реализации товара (ст. ст. 346.16, 346.17 НК РФ).
Таким образом, существуют особенности в учете и налогообложении возврата бракованного товара в случаях, когда продавец или покупатель является плательщиком единого налога по упрощенной системе налогообложения.