Планирование налогов

Налоговая оптимизация

Налоговый учет

Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам

Комментарий статьи 9 к Федеральному закону "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования": Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам

Статья 9. Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам

Согласно подп. "а" п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ организации-страхователи, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются плательщиками страховых взносов.

В силу ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, указанных в подпунктах "а" и "б" пункта 1 части 1 статьи 5 Закона N 212-ФЗ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пункте 2 части 1 статьи 5 Закона N 212-ФЗ), а также по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства. Объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, указанных в подпункте "а" пункта 1 части 1 статьи 5 Закона N 212-ФЗ, признаются также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Согласно ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, указанных в пункте 1 части 1 статьи 5 Закона N 212-ФЗ:

1. Государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по безработице, а также пособия и иные виды обязательного страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию.

Пособия в Российской Федерации являются одной из форм социальной помощи и определяются как регулярные или единовременные выплаты из средств социального страхования или средств бюджетов всех уровней.

Налогоплательщику в целях применения п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ необходимо учитывать, что не подлежат обложению страховыми взносами только государственные пособия, которые выплачиваются на основании и в соответствии с:

- законодательством Российской Федерации;

- законодательными актами субъектов Российской Федерации;

- решениями представительных органов местного самоуправления.

Таким образом, нельзя, например, применять положения указанной нормы к денежным выплатам, установленным локальными актами плательщика, даже если такие выплаты являются "дополнительными" по отношению к установленным в соответствии с законодательством.

К пособиям, на которые распространяются положения указанной нормы, например, относятся суммы страхового обеспечения, установленные п. 2 ст. 8 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования", а именно:

1) оплата медицинскому учреждению расходов, связанных с предоставлением застрахованному лицу необходимой медицинской помощи;

2) пенсия по старости;

3) пенсия по инвалидности;

4) пенсия по случаю потери кормильца;

5) пособие по временной нетрудоспособности;

6) пособие в связи с трудовым увечьем и профессиональным заболеванием;

7) пособие по беременности и родам;

8) ежемесячное пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет;

9) пособие по безработице;

10) единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;

11) единовременное пособие при рождении ребенка;

12) пособие на санаторно-курортное лечение;

13) социальное пособие на погребение;

14) оплата путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей.

2. Все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных:

а) с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья.

Суммы отпускных выплат за период санаторно-курортного лечения работников, пострадавших в результате несчастного случая на производстве, подпадают под действие подп. "а" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ.

Статьей 116 Трудового кодекса РФ предусматривается, что ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска предоставляются работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, работникам, имеющим особый характер работы, работникам с ненормированным рабочим днем, работникам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в других случаях, предусмотренных Трудовым кодексом РФ и иными федеральными законами.

Работодатели с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников, если иное не предусмотрено Трудовым кодексом РФ и иными федеральными законами. Порядок и условия предоставления этих отпусков определяются коллективными договорами или локальными нормативными актами, которые принимаются с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации.

На основании ст. 3 Закона РФ от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС" (далее - Закон N 1244-1) гражданам Российской Федерации гарантируются установленные Законом N 1244-1 возмещение вреда, причиненного их здоровью и имуществу вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, возмещение вреда за риск вследствие проживания и работы на территории, подвергшейся радиоактивному загрязнению, превышающему допустимые уровни в результате чернобыльской катастрофы, а также предоставление мер социальной поддержки.

Пунктом 5 ст. 14 Закона N 1244-1 установлено, что гражданам, указанным в п. 1 и 2 ч. 1 ст. 13 Закона N 1244-1, гарантируется использование ежегодного очередного оплачиваемого отпуска в удобное для них время, а также получение дополнительного оплачиваемого отпуска продолжительностью 14 календарных дней.

Исходя из положений п. 1 и 2 ч. 1 ст. 13 Закона N 1244-1, к гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие чернобыльской катастрофы, на которых распространяется действие Закона N 1244-1, относятся:

- граждане, получившие или перенесшие лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационным воздействием вследствие чернобыльской катастрофы или с работами по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС;

- инвалиды вследствие чернобыльской катастрофы из числа:

граждан (в том числе временно направленных или командированных), принимавших участие в ликвидации последствий катастрофы в пределах зоны отчуждения или занятых на эксплуатации или других работах на Чернобыльской АЭС;

военнослужащих и военнообязанных, призванных на специальные сборы и привлеченных к выполнению работ, связанных с ликвидацией последствий чернобыльской катастрофы, независимо от места дислокации и выполнявшихся работ, а также лиц начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной службы, проходивших (проходящих) службу в зоне отчуждения;

граждан, эвакуированных из зоны отчуждения и переселенных из зоны отселения либо выехавших в добровольном порядке из указанных зон после принятия решения об эвакуации;

граждан, отдавших костный мозг для спасения жизни людей, пострадавших вследствие чернобыльской катастрофы, независимо от времени, прошедшего с момента трансплантации костного мозга, и времени развития у них в этой связи инвалидности.

Статьей 5 Закона N 1244-1 установлено, что предусмотренные данным Законом возмещение вреда и меры социальной поддержки граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, являются расходными обязательствами Российской Федерации.

Учитывая, что финансирование расходов, связанных с предоставлением дополнительного отпуска, осуществляется не за счет средств работодателя, а за счет средств федерального бюджета, суммы оплаты указанного отпуска не могут рассматриваться как выплаты, осуществляемые работодателем по трудовым договорам, и, следовательно, не являются объектом обложения страховыми взносами.

Следует отметить, что в отношении налогообложения ЕСН указанных сумм официальные и судебные органы придерживались аналогичной позиции (см., например, письмо Минфина России от 12.10.2007 N 03-04-06-01/355 и Постановление ФАС Московского округа от 17.09.2006 и 28.09.2006 N КА-А40/7292-06).

Таким образом, суммы оплаты дополнительных отпусков гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС (перенесшим лучевую болезнь), не являются объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

В силу п. 5 ст. 18 Закона N 1244-1 гражданам, указанным в п. 7 ч. 1 ст. 13 Закона N 1244-1, гарантируется выплата дополнительного вознаграждения за выслугу лет в зависимости от стажа работы в данной зоне и степени ее радиоактивного загрязнения.

На основании п. 7 ч. 1 ст. 13 Закона N 1244-1 к гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие чернобыльской катастрофы, на которых распространяется действие Закона N 1244-1, относятся граждане, постоянно проживающие (работающие) на территории зоны проживания с правом на отселение.

Дополнительное вознаграждение за выслугу лет гражданам, указанным в п. 7 ч. 1 ст. 13 Закона N 1244-1, не может рассматриваться в качестве возмещения вреда, поскольку является не компенсацией, а одной из форм оплаты труда.

Таким образом, указанное дополнительное вознаграждение является объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ;

б) с бесплатным предоставлением жилых помещений, оплатой жилого помещения и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения.

Как установлено ст. 131 Трудового кодекса РФ, в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы.

Представляется, что оплата арендной платы за жилое помещение для работника является выплатой ему заработной платы в неденежной форме.

При решении вопроса об обложении указанной оплаты страховыми взносами следует по аналогии учитывать подход Минфина России и налоговых органов, сформированный к аналогичным положениям подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, устанавливающим исчерпывающий перечень видов компенсационных выплат, не подлежащих налогообложению единым социальным налогом, согласно которому указанная оплата подлежит налогообложению единым социальным налогом (см., например, письма Минфина России от 27.08.2008 N 03-03-06/2/109, Управления ФНС России по г. Москве от 18.06.2008 N 21-18/530).

Таким образом, если организация-страхователь оплачивает проживание иногороднего работника в соответствии с условиями коллективного и трудового договоров (оплачивает арендную плату за жилое помещение), возникает объект обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Следует отметить, что в отношении обложения указанных сумм ЕСН в судебной практике существует позиция, согласно которой они не подлежат налогообложению (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.06.2008 N А43-28282/2007-37-943).

Основывается такая позиция на том, что данные суммы подпадают под определение компенсаций, установленных ст. 164 Трудового кодекса РФ.

Очевидно, что, если плательщик взносов решит не облагать страховыми взносами указанные суммы, руководствуясь тем, что они носят компенсационный характер, такую позицию ему предстоит отстаивать при возникновении спора с органом контроля за уплатой страховых взносов в суде;

в) с оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия.

Согласно п. 1 ст. 60 КТМ РФ судовладелец обязан обеспечить членам экипажа судна бесперебойное снабжение продовольствием и водой.

Приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 30.09.2002 N 122, изданным во исполнение Постановления Правительства Российской Федерации от 07.12.2001 N 861 "О рационах питания экипажей морских, речных и воздушных судов" (далее - Постановление N 861), установлено, что экипажи морских и речных судов независимо от видов флота обеспечиваются судовладельцем бесплатным рационом питания. Рацион питания предоставляется членам экипажей, находящихся на судах в период их эксплуатации, включая ходовое время и время стоянки в порту, а также во время ремонтных работ, осуществляемых членами экипажа судна.

Представляется, что бесплатное питание, предоставляемое членам экипажей судов, фактически представляет из себя полагающееся им натуральное довольствие (продовольственное обеспечение).

Таким образом, бесплатное питание, предоставляемое членам экипажей судов, не является объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ в пределах норм, утвержденных Постановлением N 861.

Следует отметить, что аналогичной позиции в отношении необложения ЕСН бесплатного питания, предоставляемого членам экипажей судов в пределах норм, утвержденных Постановлением N 861, придерживались Минфин России (см., например, письмо от 13.07.2007 N 03-04-06-02/139) и суды (см., например, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.03.2006 N Ф08-801/2006-351А).

По смыслу подп. "в" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ отсутствует объект обложения страховыми взносами только в случае, если натуральное довольствие предоставляется в силу законодательных требований.

Поскольку действующим законодательством не предусмотрена обязанность по обеспечению питанием работников, занятых на сельскохозяйственных работах, бесплатное питание, предоставляемое таким работникам, является объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ;

г) с оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях.

Пунктом 30 ст. 2 Федерального закона от 04.12.2007 N 329-ФЗ "О физической культуре и спорте в Российской Федерации" установлено, что физкультурно-спортивная организация - юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы, осуществляющее деятельность в области физической культуры и спорта в качестве основного вида деятельности. Положения настоящего Федерального закона, регулирующие деятельность физкультурно-спортивных организаций, применяются соответственно к индивидуальным предпринимателям, осуществляющим деятельность в области физической культуры и спорта в качестве основного вида деятельности.

Освобождение от обложения страховыми взносами сумм стипендий, выплачиваемых физкультурно-спортивной организацией работникам (тренерам), в п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не предусмотрено.

Таким образом, объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ стипендия, выплачиваемая тренеру - работнику организации, основным видом деятельности которой является деятельность в области физической культуры и спорта, не является;

д) с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.

В Законе N 212-ФЗ прямо указано, что компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника не подпадают под освобождаемые от обложения страховыми взносами выплаты. Данные выплаты подлежат обложению в общеустановленном порядке.

Необходимо обратить внимание, что компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника объектом обложения ЕСН не являлись (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Таким образом, с 01.01.2010 компенсации работникам за неиспользованный отпуск, выплачиваемые при увольнении, облагаются страховыми взносами в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования.

Согласно статье 180 Трудового кодекса РФ о предстоящем увольнении в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации работники предупреждаются работодателем персонально и под роспись не менее чем за два месяца до увольнения.

Работодатель с письменного согласия работника имеет право расторгнуть с ним трудовой договор до истечения срока, указанного в части второй данной статьи, выплатив ему дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении.

Учитывая вышеизложенное, дополнительная компенсация при увольнении по сокращению штата, рассчитанная исходя из среднего заработка пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении, не облагается страховыми взносами.

Таким образом, объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ дополнительная сумма компенсации при увольнении работника по сокращению штата, рассчитанная исходя из среднего заработка пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении, не является;

е) с возмещением расходов на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников.

Необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд согласно ст. 196 ТК РФ определяет работодатель.

В соответствии со ст. 21 Закона Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимися навыков, необходимых для выполнения ими определенной работы, группы работ, и не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося. Профессиональная подготовка может быть получена в образовательных учреждениях, а также в образовательных подразделениях организаций, имеющих соответствующие лицензии, и в порядке индивидуальной подготовки у специалистов, обладающих соответствующей квалификацией;

ж) с расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера.

Согласно п. 1 ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В силу п. 1 ст. 709 ГК РФ в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. При отсутствии в договоре таких указаний цена определяется в соответствии с п. 3 ст. 424 ГК РФ.

Пунктом 2 ст. 709 ГК РФ установлено, что цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

В соответствии с п. 1 ст. 671 ГК РФ по договору найма жилого помещения одна сторона - собственник жилого помещения или управомоченное им лицо (наймодатель) - обязуется предоставить другой стороне (нанимателю) жилое помещение за плату во владение и пользование для проживания в нем.

Исходя из п. 1 ст. 682 ГК РФ, размер платы за жилое помещение устанавливается по соглашению сторон в договоре найма жилого помещения. В случае, если в соответствии с законом установлен максимальный размер платы за жилое помещение, плата, установленная в договоре, не должна превышать этот размер.

Таким образом, суммы компенсаций расходов на проживание физического лица (подрядчика), предусмотренные договором подряда, признаются выплатами, имеющими компенсационный характер, которые освобождаются от обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

То есть компенсация в соответствии с условиями договора подряда затрат, связанных с наймом жилья физическим лицом, с которым организация-страхователь заключила указанный договор, не является объектом обложения страховыми взносами.

Следует отметить, что объектом обложения страховыми взносами является только вознаграждение, выплачиваемое подрядчику за выполнение работ по договору подряда;

з) с трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации, в связи с прекращением физическими лицами деятельности в качестве индивидуальных предпринимателей, прекращением полномочий нотариусами, занимающимися частной практикой, и прекращением статуса адвоката, а также в связи с прекращением деятельности иными физическими лицами, чья профессиональная деятельность в соответствии с федеральными законами подлежит государственной регистрации и (или) лицензированию.

Согласно ст. 178 ТК РФ при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации (п. 1 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) либо сокращением численности или штата работников организации (п. 2 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия).

В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен;

и) с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность, за исключением:

- выплат в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда, кроме компенсационных выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов;

- выплат в иностранной валюте взамен суточных, производимых в соответствии с законодательством Российской Федерации российскими судоходными компаниями членам экипажей судов заграничного плавания, а также выплат в иностранной валюте личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы.

В соответствии со ст. 222 ТК РФ на работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты.

Выдача работникам по установленным нормам молока или других равноценных пищевых продуктов по письменным заявлениям работников может быть заменена компенсационной выплатой в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов, если это предусмотрено коллективным договором и (или) трудовым договором.

Выплата данной компенсации осуществляется в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации, с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений.

Таким образом, компенсационные выплаты работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, вместо выдачи молока не облагаются страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Пункт 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ содержит исчерпывающий перечень видов компенсационных выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

Денежная компенсация части ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающей 28 календарных дней, предоставляемая по письменному заявлению работника, в перечень, установленный п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, не включена.

Представляется, что при решении вопроса об обложении указанных компенсаций страховыми взносами следует по аналогии учитывать подход Минфина России и налоговых органов, сформированный к аналогичным положениям подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ, устанавливающим исчерпывающий перечень видов компенсационных выплат, не подлежащих налогообложению единым социальным налогом, согласно которому указанная компенсация подлежит налогообложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке (см., например, письма Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/3/10 и Управления ФНС России по г. Москве от 28.09.2006 N 18-11/3/86441@).

В то же время следует учитывать подход Президиума ВАС РФ в Постановлении от 14.07.2009 N 2590/09, согласно которому в ст. 238 НК РФ не содержится исчерпывающий перечень компенсационных выплат, которые не включаются в налоговую базу по единому социальному налогу.

Таким образом, денежная компенсация, которая предоставляется по письменному заявлению работника, в отношении части ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающей 28 календарных дней (ст. 126 ТК РФ), является объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Очевидно, что если плательщик взносов решит не облагать страховыми взносами указанную компенсацию, руководствуясь тем, что перечень выплат, закрепленный п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, не является исчерпывающим, правомерность необложения страховыми взносами такой компенсации ему предстоит отстаивать при возникновении спора с органом контроля за уплатой страховых взносов в суде.

При решении вопроса об обложении надбавок работникам коммерческой организации-страхователя за вахтовый метод взамен суточных страховыми взносами следует по аналогии учитывать подход Минфина России, налоговых и судебных органов, сформированный к аналогичным положениям подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, устанавливающим исчерпывающий перечень видов компенсационных выплат, не подлежащих налогообложению единым социальным налогом, согласно которому указанные надбавки не подлежат налогообложению единым социальным налогом (см., например, письма Минфина России от 10.12.2008 N 03-04-06-02/126 и Управления ФНС России по г. Москве от 29.05.2008 N 21-11/052059@, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.05.2008 N Ф04-3002/2008(5047-А81-25)).

Таким образом, надбавки работникам коммерческой организации-страхователя за вахтовый метод взамен суточных являются объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Учитывая, что Законом N 212-ФЗ нормы суточных для целей обложения страховыми взносами не установлены, а порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, суточные в размере, установленном локальным нормативным актом организации-страхователя, не подлежат обложению страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

В соответствии со ст. 221 ТК РФ на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением, выдаются прошедшие обязательную сертификацию или декларирование соответствия средства индивидуальной защиты в соответствии с типовыми нормами, утвержденными в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

К средствам индивидуальной защиты относятся специальная одежда, специальная обувь и другие средства индивидуальной защиты (изолирующие костюмы, средства защиты органов дыхания, средства защиты рук, средства защиты головы, средства защиты лица, средства защиты органа слуха, средства защиты глаз, предохранительные приспособления).

Правила выдачи средств индивидуальной защиты и пользования ими, а также ответственность и организация контроля за обеспечением работников средствами индивидуальной защиты установлены Постановлением Минтруда РФ от 18.12.1998 N 51.

В соответствии с п. 2 и 3 Правил специальная одежда выдается работникам, профессии и должности которых предусмотрены в типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, утверждаемых постановлениями Минтруда России.

Постановлением Минтруда РФ от 29.12.1997 N 68 утверждены Типовые отраслевые нормы бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты.

Исходя из подп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, если специальная одежда выдается по установленным нормам, выплаты в виде ее стоимости не подлежат обложению страховыми взносами.

Таким образом, стоимость специальной одежды, выдаваемой работникам организации-страхователя в соответствии с Постановлением Минтруда РФ от 29.12.1997 N 68, не является объектом обложения страховыми взносами.

Согласно ст. 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных Трудовым кодексом РФ и другими федеральными законами.

На основании ст. 154 ТК РФ каждый час работы в ночное время оплачивается в повышенном размере по сравнению с работой в нормальных условиях, но не ниже размеров, установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Минимальные размеры повышения оплаты труда за работу в ночное время устанавливаются Правительством Российской Федерации с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений.

Конкретные размеры повышения оплаты труда за работу в ночное время устанавливаются коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения представительного органа работников, трудовым договором.

Постановлением от 22.07.2008 N 554 (далее - Постановление N 554) Правительство РФ в соответствии со ст. 154 ТК РФ установило, что минимальный размер повышения оплаты труда за работу в ночное время (с 22 часов до 6 часов) составляет 20% часовой тарифной ставки (оклада (должностного оклада), рассчитанного за час работы) за каждый час работы в ночное время.

Учитывая положения Трудового кодекса РФ, доплаты за работу в ночную смену в пределах норм, установленных законодательством РФ, признаются компенсационными.

Таким образом, доплаты за работу в ночное время в размере 20% часовой тарифной ставки за каждый час работы в ночное время, что соответствует Постановлению N 554, не являются объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

3. Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой плательщиками страховых взносов:

а) физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации;

б) работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи.

Статьей 2 СК РФ установлено, что семейное законодательство устанавливает условия и порядок вступления в брак, прекращения брака и признания его недействительным, регулирует личные неимущественные и имущественные отношения между членами семьи: супругами, родителями и детьми (усыновителями и усыновленными), а в случаях и в пределах, предусмотренных семейным законодательством, между другими родственниками и иными лицами, а также определяет формы и порядок устройства в семью детей, оставшихся без попечения родителей.

Учитывая данную норму, под членами семьи следует понимать супруга, родителей и детей (усыновителей и усыновленных).

Представляется, что для целей подп. "в" п. 3 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ необходимо рассматривать именно такое понимание членов семьи;

в) работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении (удочерении)) ребенка, выплачиваемой в течение первого года после рождения (усыновления (удочерения)), но не более 50 000 рублей на каждого ребенка.

Статья 9 Закона N 212-ФЗ не содержит положений, освобождающих от страховых взносов суммы единовременной материальной помощи, оказываемой плательщиками страховых взносов членам семьи умершего работника.

Таким образом, единовременная материальная помощь, оказываемая организацией-страхователем члену семьи умершего работника, является объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Положения п. 3 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не содержат положений, освобождающих от страховых взносов суммы единовременной материальной помощи, оказываемой плательщиками страховых взносов работнику в связи с тяжелой болезнью его супруга. Следовательно, в данном случае применяются нормы п. 11 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ.

Таким образом, единовременная материальная помощь, оказываемая организацией-страхователем работнику в связи с тяжелой болезнью его супруга, является объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ в размере, превышающем 4000 рублей за расчетный период.

Положения подп. "б" п. 3 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не содержат положений, освобождающих от обложения страховыми взносами суммы единовременной материальной помощи, оказываемой лицу в связи со смертью члена (членов) его семьи, если данное лицо не состоит в трудовых отношениях с организацией-страхователем на момент соответствующей выплаты.

Таким образом, единовременная материальная помощь, оказываемая организацией-страхователем бывшему работнику, вышедшему на пенсию, в связи со смертью члена его семьи, является объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

4. Доходы (за исключением оплаты труда работников), получаемые членами зарегистрированных в установленном порядке семейных (родовых) общин коренных малочисленных народов Севера от реализации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла.

Правовые основы образования, охраны и использования территорий традиционного природопользования коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации для ведения ими на этих территориях традиционного природопользования и традиционного образа жизни установлены Федеральным законом от 07.05.2001 N 49-ФЗ "О территориях традиционного природопользования коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации" (далее - Закон N 49-ФЗ).

Согласно ст. 1 Закона N 49-ФЗ традиционное природопользование коренными малочисленными народами Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации (далее - традиционное природопользование) - исторически сложившиеся и обеспечивающие неистощительное природопользование способы использования объектов животного и растительного мира, других природных ресурсов коренными малочисленными народами Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации.

Общие принципы организации и деятельности общин коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации, создаваемых в целях защиты исконной среды обитания, традиционного образа жизни, прав и законных интересов указанных коренных малочисленных народов, также определяют правовые основы общинной формы самоуправления, и государственные гарантии его осуществления установлены Федеральным законом от 20.07.2000 N 104-ФЗ "Об общих принципах организации общин коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации" (далее - Закон N 104-ФЗ).

Согласно ст. 1 Закона N 104-ФЗ коренные малочисленные народы Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации (далее - малочисленные народы) - народы, проживающие в районах Севера, Сибири и Дальнего Востока на территориях традиционного расселения своих предков, сохраняющие традиционные образ жизни, хозяйствование и промыслы, насчитывающие менее 50 000 человек и осознающие себя самостоятельными этническими общностями.

Из изложенных положений следует, что коренные малочисленные народы проживают не только в районах Севера, но и в районах Сибири и Дальнего Востока.

Тем не менее положения Закона N 212-ФЗ не учитывают, что помимо общин, проживающих в районах Севера, имеются общины представителей упомянутых народов в районах Сибири и Дальнего Востока.

Следовательно, исходя из положений Закона N 212-ФЗ указанные доходы, получаемые членами зарегистрированных в установленном порядке родовых, семейных общин малочисленных народов Дальнего Востока РФ от реализации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла, являются объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

5. Суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, осуществляемому плательщиком страховых взносов в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, суммы платежей (взносов) плательщика страховых взносов по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц, суммы платежей (взносов) плательщика страховых взносов по договорам на оказание медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими лицензии на оказание медицинских услуг, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, суммы платежей (взносов) плательщика страховых взносов по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, а также суммы пенсионных взносов плательщика страховых взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения.

В п. 5 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ прямо указаны суммы пенсионных взносов плательщика страховых взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения (в отличие от аналогичных положений главы 24 НК РФ).

Таким образом, суммы пенсионных взносов, перечисляемые организацией - плательщиком страховых взносов по договору с негосударственным пенсионным фондом за своего работника, не облагаются страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

В п. 5 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ также прямо указаны суммы платежей (взносов) плательщика страховых взносов по договорам на оказание медицинских услуг работникам (в отличие от аналогичных положений гл. 24 НК РФ).

Таким образом, суммы платежей плательщика страховых взносов по договору на оказание медицинских услуг работникам не облагаются страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ, если договор заключен на срок не менее одного года с медицинской организацией, имеющей выданную в установленном порядке лицензию на оказание медицинских услуг.

Законом N 212-ФЗ не предусмотрено возникновение объекта обложения страховыми взносами в случае произведения выплат (вознаграждений) в пользу лиц, не связанных со страхователем трудовыми отношениями (в частности, в пользу членов семьи работников).

Таким образом, суммы пенсионных взносов, перечисляемые организацией - плательщиком страховых взносов по договору с негосударственным пенсионным фондом в пользу членов семьи работников, не облагаются страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Учитывая п. 5 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, если договор добровольного медицинского страхования, заключенный между страховщиком и организацией-страхователем на срок не менее одного года, соответствует правилам добровольного медицинского страхования, то независимо от того, производятся ли страховые выплаты по вышеуказанному договору непосредственно застрахованному лицу или осуществляются в виде оплаты страховщиком медицинских услуг, оказываемых застрахованному лицу медицинским учреждением, взносы организации по данному договору не будут облагаться страховыми взносами.

Заметим, что аналогичной позиции придерживался Минфин России в отношении налогообложения ЕСН указанных выплат (см., например, письмо Минфина РФ от 17.07.2008 N 03-04-06-01/216).

Таким образом, суммы платежей (взносов) плательщика страховых взносов по договору добровольного личного страхования работника, заключаемого на срок до одного года, предусматривающему оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц, если страховые выплаты по договору осуществляются не в виде оплаты страховщиком медицинских услуг, оказываемых застрахованному лицу медицинским учреждением, а перечисляются непосредственно застрахованному лицу, не облагаются страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Исходя из норм Закона N 212-ФЗ, объект обложения страховыми взносами не может возникнуть в ситуации, когда между страхователем и физическим лицом, в пользу которого производятся выплаты, отсутствуют трудовые и гражданско-правовые отношения.

Таким образом, суммы платежей (взносов) организации-плательщика (ООО) страховых взносов по договору добровольного личного страхования одного из учредителей ООО, если договор заключен на срок менее года, а учредитель в трудовых и гражданско-правовых отношениях с ООО не состоит, не облагаются страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

6. Взносы работодателя, уплаченные плательщиком страховых взносов в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений", в размере уплаченных взносов, но не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника, в пользу которого уплачивались взносы работодателя.

Статьей 2 Закона N 56-ФЗ указывается, что взносом работодателя являются средства работодателя, уплачиваемые им в пользу застрахованного лица на условиях и в порядке, которые установлены Законом N 56-ФЗ.

В соответствии с п. 1 ст. 8 Закона N 56-ФЗ работодатель вправе принять решение об уплате взносов работодателя в пользу застрахованных лиц, уплачивающих дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии. Указанное решение должно быть оформлено отдельным приказом или включено в виде соответствующих положений в коллективный либо трудовой договор.

Таким образом, взносы на накопительную часть трудовой пенсии, уплаченные организацией-страхователем в отношении работников в соответствии с Законом N 56-ФЗ, не облагаются страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ, но не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника.

7. Стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая плательщиком страховых взносов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством Российской Федерации, трудовыми договорами и (или) коллективными договорами. В случае проведения отпуска указанными лицами за пределами территории Российской Федерации не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через Государственную границу Российской Федерации, включая стоимость провоза багажа весом до 30 килограммов.

Исходя из положений ст. 325 ТК РФ и ст. 33 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" (далее - Закон N 4520-1), лица, работающие в организациях, финансируемых из федерального бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплату один раз в два года за счет средств работодателя (организации, финансируемой из федерального бюджета) стоимости проезда в пределах территории РФ к месту использования отпуска и обратно. Право на компенсацию указанных расходов возникает у работника одновременно с правом на получение ежегодного оплачиваемого отпуска за первый год работы в данной организации.

Исходя из ст. 9 Закона РФ от 01.04.1993 N 4730-1 "О Государственной границе Российской Федерации", под пунктом пропуска через Государственную границу понимается территория (акватория) в пределах железнодорожной, автомобильной станции или вокзала, морского (торгового, рыбного, специализированного), речного (озерного) порта, аэропорта, военного аэродрома, открытых для международных сообщений (международных полетов), а также иной специально выделенный в непосредственной близости от Государственной границы участок местности, где в соответствии с законодательством Российской Федерации осуществляется пропуск через Государственную границу лиц, транспортных средств, грузов, товаров и животных. Пределы пунктов пропуска через Государственную границу и перечень пунктов пропуска через Государственную границу, специализированных по видам перемещаемых грузов, товаров и животных, определяются в порядке, установленном Правительством РФ.

Представляется, что при решении вопроса о том, что считать пунктом пропуска через Государственную границу РФ для целей применения п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, если работник летит к месту отдыха за границу на самолете прямым рейсом без промежуточной посадки, следует по аналогии учитывать подход Минфина России, сформированный к аналогичным положениям п. 1 ст. 238 НК РФ, согласно которому пунктом пропуска через Государственную границу РФ следует считать здание аэропорта, открытого для международных сообщений, из которого вылетает данный работник (см., например, письмо Минфина России от 08.08.2006 N 03-05-01-04/242).

Таким образом, пунктом пропуска через Государственную границу РФ для целей применения п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, если работник летит к месту отдыха за границу на самолете прямым рейсом без промежуточной посадки, следует считать здание аэропорта, открытого для международных сообщений, из которого вылетает данный работник.

Согласно п. 33 Правил оказания услуг по перевозкам на железнодорожном транспорте пассажиров, а также грузов, багажа и грузобагажа для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.03.2005 N 111, в поезде дальнего следования, имеющем в составе вагоны повышенной комфортности, пассажиру предоставляется платное сервисное обслуживание, стоимость которого включается в стоимость проезда.

Порядок предоставления пассажирам комплекса услуг, стоимость которых включается в стоимость проезда в вагонах повышенной комфортности, устанавливается Министерством транспорта Российской Федерации, а состав комплекса услуг определяется перевозчиком.

В соответствии с п. 3 Порядка предоставления пассажирам комплекса услуг, стоимость которых включается в стоимость проезда в вагонах повышенной комфортности, утвержденного Приказом Минтранса России от 09.07.2007 N 89, при приобретении проездного документа (билета) пассажиром оплачивается стоимость проезда, в состав которой включается стоимость услуг, оказываемых в вагонах повышенной комфортности.

Таким образом, учитывая, что в вагонах повышенной комфортности стоимость сервисных услуг включена в стоимость проезда, компенсация таких расходов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, при перемещении их к месту проведения отпуска и обратно облагается страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Заметим, что аналогичная позиция была высказана Минфином России применительно к ЕСН (см., например, письмо Минфина РФ от 12.03.2008 N 03-04-06-02/29).

Представляется, что расходы по бронированию проездных документов по своей сути являются сервисным сбором и не включаются в стоимость проезда работников, которая в соответствии с п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не подлежит обложению страховыми взносами.

Заметим, что аналогичная позиция была высказана Минфином России применительно к ЕСН (см., например, письма Минфина России от 18.02.2005 N 03-05-02-04/30, от 31.01.2005 N 03-05-02-04/16).

Следует отметить, что в отношении обложения стоимости проезда работников в части расходов по бронированию проездных документов в судебной практике существует позиция, согласно которой стоимость услуг по бронированию билетов является частью стоимости проезда работников, поэтому соответствующие суммы не облагаются ЕСН (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2006 N Ф04-9782/2005(18849-А75-25) и от 19.11.2008 N Ф04-7085/2008(16070-А75-25)).

Очевидно, что, если плательщик взносов решит не облагать страховыми взносами стоимость проезда работников в части расходов по бронированию проездных документов, такую позицию ему предстоит отстаивать при возникновении спора с органом контроля за уплатой страховых взносов в суде.

8. Суммы, выплачиваемые физическим лицам избирательными комиссиями, комиссиями референдума, а также из средств избирательных фондов кандидатов на должность Президента Российской Федерации, кандидатов в депутаты законодательного (представительного) органа государственной власти субъекта Российской Федерации, кандидатов на должность в ином государственном органе субъекта Российской Федерации, предусмотренном конституцией, уставом субъекта Российской Федерации, избираемых непосредственно гражданами, кандидатов в депутаты представительного органа муниципального образования, кандидатов на должность главы муниципального образования, на иную должность, предусмотренную уставом муниципального образования и замещаемую посредством прямых выборов, избирательных фондов избирательных объединений, избирательных фондов региональных отделений политических партий, не являющихся избирательными объединениями, из средств фондов референдума инициативной группы по проведению референдума Российской Федерации, референдума субъекта Российской Федерации, местного референдума, инициативной агитационной группы референдума Российской Федерации, иных групп участников референдума субъекта Российской Федерации, местного референдума за выполнение этими лицами работ, непосредственно связанных с проведением избирательных кампаний, кампаний референдума.

9. Стоимость форменной одежды и обмундирования, выдаваемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также государственным служащим федеральных органов государственной власти бесплатно или с частичной оплатой и остающихся в их личном постоянном пользовании.

По смыслу п. 9 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ стоимость форменной одежды и обмундирования, выдаваемых работникам бесплатно или с частичной оплатой и остающихся в личном постоянном пользовании, не облагается страховыми взносами только в случае, если ношение форменной одежды или обмундирования предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Законом РФ от 11.03.1992 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации", на основании которого создаются и действуют частные охранные предприятия, не предусмотрена выдача форменной одежды работникам этих предприятий.

Таким образом, стоимость бесплатно выданной форменной одежды охранникам частных охранных предприятий, остающейся в их распоряжении, облагается страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

В п. 9 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ отсутствует указание о распространении данной нормы и на стоимость форменной одежды и обмундирования, выдаваемых обучающимся и воспитанникам (в отличие от аналогичной нормы подп. 11 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Таким образом, стоимость выданной форменной одежды обучающимся и воспитанникам облагается страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

10. Стоимость льгот по проезду, предоставляемых законодательством Российской Федерации отдельным категориям работников.

Пример.

В соответствии с п. 2 ст. 19 Закона РФ от 26.06.1992 N 3132-1 "О статусе судей в Российской Федерации" стоимость проезда судьи к месту отдыха и обратно подлежит оплате.

Таким образом, оплата проезда судьям к месту отдыха и обратно не является объектом обложения страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Статьей 173 ТК РФ установлено, что работникам, успешно обучающимся по заочной форме обучения в имеющих государственную аккредитацию образовательных учреждениях высшего профессионального образования, один раз в учебном году работодатель оплачивает проезд к месту нахождения соответствующего учебного заведения и обратно.

Таким образом, оплата проезда работникам, успешно обучающимся по заочной форме обучения в имеющих государственную аккредитацию образовательных учреждениях высшего профессионального образования, к месту учебы и обратно не облагается страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Приведенная норма ТК РФ не определяет, что оплата проезда к месту нахождения соответствующего учебного заведения и обратно осуществляется только в случае обучения по первому высшему образованию, следовательно, ее можно распространить и на случаи обучения работников по второму высшему образованию.

Таким образом, оплата проезда работнику, обучающемуся по заочной форме обучения в имеющем государственную аккредитацию образовательном учреждении высшего профессионального образования, к месту учебы и обратно, если данное образование является для работника вторым высшим, не облагается страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Постановлением Совмина РСФСР от 04.05.1963 N 521 "Об упорядочении использования предприятиями, организациями и учреждениями средств на приобретение билетов для проезда на городском пассажирском транспорте" установлено, что месячные и квартальные билеты для проезда на городском пассажирском транспорте могут приобретаться предприятиями, организациями и учреждениями только для работников, работа которых носит разъездной характер (курьеров, экспедиторов, работников городского хозяйства: электрических, газовых, водопроводных и канализационных сетей, связи и др.), если эти работники на время выполнения служебных обязанностей не обеспечиваются специальным транспортом.

Представляется, что стоимость месячных и квартальных проездных билетов для работников бюджетных организаций, работа которых носит разъездной характер, если данные билеты приобретаются за счет средств бюджета, не облагается страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

Постановлением Совета Министров СССР от 25.06.1971 N 434 "О дополнительных льготах работникам предприятий и организаций Министерства гражданской авиации при следовании к месту проведения отпуска воздушным транспортом" (далее - Постановление N 434) организациям гражданской авиации разрешено предоставлять своим работникам льготные билеты на проезд при следовании к месту отпуска и обратно.

Представляется, что при решении вопроса об обложении стоимости указанных льготных билетов страховыми взносами следует по аналогии учитывать подход Минфина России, сформированный к аналогичным положениям п. 1 ст. 238 НК РФ, согласно которому Постановление N 434 можно отнести к "законодательству Российской Федерации", следовательно, стоимость льготных билетов на основании указанного Постановления не подлежит налогообложению единым социальным налогом (см., например, письмо Минфина России от 04.03.2005 N 03-03-01-04/1/87).

При этом аналогичной позиции придерживалась и судебная практика (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.11.2007 N А74-1121/07-Ф02-8758/07).

Таким образом, стоимость льготных билетов работникам предприятий и организаций Министерства гражданской авиации, не проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, предоставляемых на основании Постановления N 434, не облагается страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

11. Суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, не превышающие 4000 руб. на одного работника за расчетный период.

Пункт 11 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не устанавливает ограничений применения соответствующего освобождения в зависимости от организационно-правовой формы организации-страхователя либо формы собственности.

Следует отметить, что положениями подп. 15 п. 1 ст. 238 НК РФ к суммам, не подлежащим налогообложению единым социальным налогом, были отнесены суммы материальной помощи, выплачиваемые физическим лицам за счет бюджетных источников организациями, финансируемыми за счет средств бюджетов, не превышающие 3000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период.

Указанная норма распространялась только при выплате работникам материальной помощи за счет бюджетных источников организациями, финансируемыми из бюджета.

Ограничений, подобных указанным в подп. 15 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 11 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не устанавливает.

Таким образом, выплаты сумм материальной помощи, производимые органами государственных внебюджетных фондов своим работникам:

- в размере до 4000 руб. на одного работника в расчетный период - не облагаются страховыми взносами;

- в размере, превышающем 4000 руб. на одного работника в расчетный период, - облагаются страховыми взносами.

12. Суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, в том числе за профессиональную подготовку и переподготовку работников.

13. Суммы, выплачиваемые организациями (индивидуальными предпринимателями) своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения.

В соответствии со ст. 197 ТК РФ работники имеют право на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации, включая обучение новым профессиям и специальностям. Указанное право реализуется путем заключения дополнительного договора между работником и работодателем.

Согласно ст. 196 ТК РФ работодатель определяет необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд, а также проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Таким образом, суммы оплаты организацией-страхователем обучения своего работника в магистратуре, если данное обучение производится по инициативе организации для повышения квалификации работника, не облагаются страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ.

14. Суммы денежного довольствия, продовольственного и вещевого обеспечения и иных выплат, получаемых военнослужащими, лицами рядового и начальствующего состава органов внутренних дел Российской Федерации, федеральной противопожарной службы, лицами начальствующего состава федеральной фельдъегерской связи, сотрудниками учреждений и органов уголовно-исполнительной системы, таможенных органов Российской Федерации и органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, имеющими специальные звания, в связи с исполнением обязанностей военной службы и службы в указанных органах в соответствии с законодательством Российской Федерации.

15. Суммы выплат и иных вознаграждений по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, в том числе по договорам авторского заказа в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих на территории Российской Федерации.

Согласно ч. 2 ст. 9 Закона N 212-ФЗ при оплате плательщиками страховых взносов расходов на командировки работников как в пределах территории Российской Федерации, так и за пределами территории Российской Федерации не подлежат обложению страховыми взносами суточные, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы таких расходов освобождаются от обложения страховыми взносами в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации. Аналогичный порядок обложения страховыми взносами применяется к выплатам, производимым физическим лицам, находящимся во властном (административном) подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

На основании ч. 3 ст. 9 Закона N 212-ФЗ в базу для начисления страховых взносов помимо выплат, указанных в ч. 1 и 2 данной статьи, также не включаются:

1) в части страховых взносов, подлежащих уплате в Пенсионный фонд Российской Федерации, - суммы денежного содержания и иные выплаты, получаемые прокурорами и следователями, а также судьями федеральных судов и мировыми судьями;

2) в части страховых взносов, подлежащих уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, - любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, в том числе по договору авторского заказа, договору об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательскому лицензионному договору, лицензионному договору о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

Также следует добавить, что изменился перечень не подлежащих обложению страховыми взносами сумм (ранее не облагаемых ЕСН), выплачиваемых в пользу физических лиц. Из данного перечня были исключены:

- компенсационные выплаты за неиспользованный отпуск;

- суммы единовременной материальной помощи, выплачиваемые членам семьи умершего работника;

- выплаты в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда;

- выплаты в иностранной валюте взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания и личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы.

Теперь перечисленные выплаты облагаются страховыми взносами.

Страховые взносы