Страховые взносы в налоговой декларации и налоговых регистрах

Начиная с января 2010 г. работодатели признаются плательщиками страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование (далее - страховые взносы). Компании, применяющие общий режим налогообложения, долгое время были в замешательстве: как учитывать страховые взносы в целях налогообложения? В перечне расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, новоиспеченные страховые взносы не упоминались.

До Закона N 229-ФЗ

С разъяснениями для налогоплательщиков и наставлениями для контролеров не раз выступал Минфин России (Письма Минфина России от 1 июня 2010 г. N 03-03-06/1/362, от 25 мая 2010 г. N 03-03-06/2/101 (п. 1), от 12 мая 2010 г. N 03-03-06/1/323 (п. 2), от 23 апреля 2010 г. N 03-03-05/85, от 13 апреля 2010 г. N 03-03-06/1/256).

Финансисты, проанализировав законодательство, пришли к следующим выводам:
- страховые взносы нельзя учитывать в расходах на оплату труда в соответствии с п. 25 ст. 255 Налогового кодекса;

- страховые взносы признаются прочими расходами на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса;
- налоговую базу по налогу на прибыль уменьшают все страховые взносы, включая и те, которые начислены на выплаты и вознаграждения, не признаваемые расходами в целях налогообложения прибыли.
Но разъяснения финансового ведомства не затронули отражения страховых взносов в налоговой декларации по налогу на прибыль (далее - декларация), в частности компаниями, применяющими метод начисления. Напомним: такие компании должны определить, какие расходы являются для нее прямыми, а какие косвенными, и закрепить свое решение в учетной политике. Так, если страховые взносы включены в состав прямых расходов, их нужно отразить в строке 010 Приложения N 2 к листу 02 декларации. Когда в соответствии с принятой учетной политикой они признаются косвенными расходами, их сумма указывается в строке 040 Приложения N 2 к листу 02.

После изменений в Налоговый кодекс

Не так давно в Налоговый кодекс были внесены изменения (п. 22 ст. 2 Закона от 27 июля 2010 г. N 229-ФЗ, далее - Закон N 229-ФЗ). Теперь в пп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса страховые взносы прямо поименованы как суммы, относящиеся к расходам по налогу на прибыль. Разумеется, если они экономически обоснованны и документально подтверждены (ст. 252 НК РФ).
Несмотря на то что Закон N 229-ФЗ вступает в силу с 2 сентября 2010 г., действие обновленной редакции указанного подпункта Налогового кодекса распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 г. Из этого следует, что "правильно" отразить страховые взносы нужно начиная с заполнения декларации по налогу на прибыль за девять месяцев 2010 г. или за сентябрь 2010 г. Так, если страховые взносы учитываются компанией, применяющей метод начисления, в составе прямых расходов, их суммы по-прежнему отражаются по строке 010 Приложения N 2 к листу 02 декларации. Когда они принимаются в качестве косвенных расходов, надо, как и ранее, указать таковые по строке 040 "Косвенные расходы...", но с обязательной расшифровкой по строке 041 "суммы налогов и сборов..." Приложения N 2 к листу 02 декларации.
Напомним, что взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний также относятся к прочим расходам, но по другому основанию - в соответствии с пп. 45 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса. В их отношении перемен не произошло.

А что с регистрами?

Налоговый кодекс обязывает плательщиков налога на прибыль вести налоговый учет (ст. 313 НК РФ). Подтверждением его ведения являются:
1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
2) аналитические регистры налогового учета;
3) расчет налоговой базы.
Формы аналитических регистров налогового учета разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и закрепляются учетной политикой организации. Однако они должны в обязательном порядке содержать следующие реквизиты:
- наименование регистра;
- период (дату) составления;
- измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;
- наименование хозяйственных операций;
- подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.
Таким образом, у плательщиков налога на прибыль, учитывающих страховые взносы до 2 сентября 2010 г. в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264, а впоследствии - на основании обновленного пп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса, может возникнуть необходимость подкорректировать состав расходов. Налоговая база при этом не изменится.

Страховые взносы, Налоговая декларация, Регистры налогового учета