Рездельный учет взносов при совмещении режимов

Комментарий к письму Минфина России от 17.01.2011 г. № 03-11-06/3/22 "Рездельный учет взносов при совмещении режимов"

Вариантов, когда совмещаются режимы налогообложения, не так-то и много. Наиболее распространены следующие комбинации. Для организаций это совмещение уплаты ЕНВД с общим либо "упрощенным" режимом обложения.
Стоит отметить, что одновременно применять упрощенку и общий режим налогообложения нельзя, поскольку УСН применяется не к отдельным видам бизнеса (как та же "вмененка"), а к деятельности компании в целом. Между тем это не означает, что фирме удастся избежать необходимости уплачивать помимо прочего еще и налог на прибыль. Предприятие может выступать налоговым агентом по налогу на прибыль, выплачивая от своей деятельности дивиденды учредителям-юрлицам. В таком случае налог на прибыль платится не из собственных средств компании, а удерживается из дивидендов. Кроме того, в ряде случаев есть необходимость платить налог именно за счет собственных средств. Именно так дело обстоит, если фирма получает доходы, облагаемые по ставкам налога на прибыль, предусмотренным п. п. 3 и 4 ст. 284 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Речь идет о поступлениях в виде дивидендов от деятельности других компаний и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

Для предпринимателей комбинаций совмещения режимов несколько больше: прибавляется еще "патентная упрощенка". Причем коммерсанты могут совмещать эту разновидность спецрежима не только с уплатой ЕНВД или общей системой, но и с "обычной" УСН (Письма Минфина России от 20.02.2009 N 03-11-11/25 и УФНС России по г. Москве от 08.02.2010 N 20-14/2/012411@).
В остальных же случаях обязательной составляющей при совмещении является "вмененка".

Зачем "дробить" учет

Кем бы ни велась деятельность, предприятием или предпринимателем, при совмещении режимов с уплатой ЕНВД необходимо организовать раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении бизнеса, переведенного на "вмененку" и облагаемого в рамках иных режимов налогообложения. Данное требование закреплено в п. 7 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ. Аналогичное требование предусмотрено и "упрощенными" нормами. Так, в п. 8 ст. 346.18 НК РФ говориться о необходимости вести в отношении разных специальных налоговых режимов раздельный учет доходов и расходов.
Подобное требование вполне разумно. Ведь надо же как-то определять, какие из расходов относятся к "вмененке", а значит, не компенсируются посредством налогового учета, а какие можно списать при формировании налоговой базы. Причем подобное требование актуально даже в том случае, если с ЕНВД совмещается "доходная" УСН, на которой, так же как и на "вмененке", налоговая база на расходы не корректируется. Объясняется подобная необходимость следующим образом. Как переведенные на уплату ЕНВД, так и применяющие шестипроцентную УСН налогоплательщики вправе снижать сумму рассчитанного налога на уплаченные страховые взносы на обязательные виды страхования, в том числе "несчастные" взносы, а также выплаченные работникам пособия по временной нетрудоспособности. Без распределения сумм взносов между режимами спецрежимники попросту не смогут выяснять, какой налог на какие суммы снижать. Несмотря на то что нормы п. 8 ст. 346.18 НК РФ формально в данном случае применяться не могут, поскольку они распространяются на расходы, которые "доходный" УСН не учитывает, рекомендуется использовать общий порядок "дробления" затрат на взносы.
Аналогичным образом ситуация обстоит и в случае совмещения предпринимателем "патентной" УСН и уплаты ЕНВД, на что обратили внимание чиновники Минфина России в опубликованном Письме от 17.02.2011 N 03-11-06/3/22.
Делить расходы на уплату взносов следует исходя из того, в какой из спецрежимных видов деятельности заняты работники. Однако далеко не всегда персонал можно отнести к какому-то конкретному виду бизнеса. Это, в частности, касается управленческих кадров и сотрудников, обслуживающих производство.

Делим раз, делим два...

Правила деления расходов между разными режимами налогообложения раскрыты в тех же нормах, которыми предусмотрена необходимость подобной организации учета.
Так, п. 8 ст. 346.18 НК РФ предусмотрено, что в случае невозможности разделения расходов для расчета базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти затраты "дробятся" пропорционально долям доходов в общем объеме вырученных от деятельности средств. Затраты на страховые взносы, по мнению Минфина России, исключения не составляют. Их тоже следует распределять пропорционально доходам.
О необходимости руководствоваться данными правилами Министерство финансов РФ упоминало еще в Письмах от 04.09.2008 N 03-11-05/208 и от 06.09.2007 N 03-11-05/216 (в отношении пенсионных взносов, когда уплачивался ЕСН). Такую позицию чиновники заняли и на сей раз (Письмо от 17.02.2011 N 03-11-06/3/22).
Вместе с тем есть и альтернативный вариант, предложенный, кстати говоря, тем же Минфином России в Письме от 20.11.2007 N 03-11-04/2/279. Финансисты посчитали нужным делить между видами деятельности пропорционально доходам не сами расходы на взносы, а базу для их исчисления. Мало того, в этом Письме чиновники указали на необходимость распределять исходя из показателей выручки за месяц, а только потом суммировать "страховую" базу нарастающим итогом. Однако, поступая подобным образом, не стоит забывать о предельной величине базы для исчисления страховых взносов. Напомним, что с 1 января 2011 г. значение такого лимита было проиндексировано и составило 463 000 руб. (Постановление Правительства РФ от 27.11.2010 N 933).
Как бы то ни было, определившись с методом распределения расходов на взносы, налогоплательщику следует заявить о своих предпочтениях в учетной политике.

Страховые взносы, УСН, ЕНВД