Планирование налогов

Налоговая оптимизация

Налоговый учет

Расходы фирмы для налогообложения прибыли (начало)

Экономически оправданные затраты

Большое количество налоговых споров связано с вопросами экономического обоснования затрат.

Налоговики считают, что главным критерием является получение дохода в результате затрат. Руководствуясь этим, большое количество затрат, с их точки зрения не оправданных, они исключают из состава расходов, доначисляют налог и пени.

Судьи же ориентируются на разъяснения Конституционного Суда РФ по вопросу экономической оправданности затрат (Определения от 4 июня 2007 г. N N 320-О-П и 366-О-П).

Эти Определения содержат положительные для компаний выводы:

- обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, нужно оценивать лишь в тесной связи с намерением фирмы получить экономический эффект в результате реальной экономической деятельности;

- для экономического обоснования расходов не важна их связь с конкретными доходами;

- расходы фирмы должны быть обусловлены ее экономической деятельностью;

- налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности - это прерогатива самих компаний.

То есть обоснованность расходов, уменьшающих полученные доходы, нельзя оценивать с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Пример. Судьи приняли сторону фирмы. Они указали, что ст. 252 Налогового кодекса России не ставит экономическую оправданность его расходов в зависимость от полученных финансовых результатов. Оценка экономической эффективности расходов, понесенных фирмой, в качестве критерия формирования налоговой базы налоговым законодательством не предусмотрена. Экономическая оправданность неравнозначна экономической эффективности. Если расходы соответствуют деятельности компании, то это свидетельствует об их экономической оправданности (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30 января 2006 г. по делу N А82-9347/2004-37).

Выводы в пользу компаний содержат также Постановления ФАС:

- Восточно-Сибирского округа от 22 августа 2006 г. по делу N А10-1387/06-Ф02-4234/06-С1;

- Московского округа от 28 мая 2007 г. по делу N КА-А40/4549-07;

- Западно-Сибирского округа от 2 мая 2007 г. по делу N Ф04-2507/2007(33689-А27-40);

- Северо-Западного округа от 22 октября 2007 г. по делу N А56-28614/2006;

- Дальневосточного округа от 7 ноября 2007 г. по делу N Ф03-А51/07-2/4297 и другие.

Фирмы должны быть готовы обосновать в суде экономическую оправданность своих расходов. То есть доказать их связь с деятельностью, направленной на получение дохода (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 февраля 2007 г. по делу N А19-1558/06-52-Ф02-427/07-С1, Поволжского округа от 4 сентября 2007 г. по делу N А65-20658/06, Северо-Кавказского округа от 22 октября 2007 г. по делу N Ф08-6376/2007/1-2358А).

Обратите внимание: доказывать необоснованность расходов фирмы должны налоговики (Постановление Президиума ВАС РФ от 10 июля 2007 г. N 2236/07).

Экономически оправданными затратами считают и те, без которых невозможно выполнение того или иного договора. По гражданскому законодательству при заключении договора стороны должны определить его существенные условия.

В ст. 432 Гражданского кодекса России перечислены условия, которые считаются существенными:

- условия о предмете договора (например, выполнение какой-либо работы, купля-продажа имущества или сдача его в аренду и т.д.);

- условия, которые поименованы в законе как необходимые для договора того или иного вида (например, перечень существенных условий договора страхования приведен в ст. 942 ГК РФ, доверительного управления имуществом - в ст. 1016 ГК РФ и т.д.);

- другие условия, которые стороны договора считают для себя существенными.

Таким образом, если фирма договорилась оплатить те или иные расходы и это условие является по договору существенным, то они считаются экономически оправданными. Следовательно, данные расходы будут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Главное - должно соблюдаться любое из двух условий: либо договор, который заключила фирма, связан с получением выручки, либо расходы по договору, в рамках которого оплачивают те или иные затраты, уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Пример. ЗАО "Актив" ремонтирует помещение производственного офиса по договору со строительной фирмой ООО "Пассив". Существенным условием договора подряда на ремонт офиса является обеспечение "Активом" строительных рабочих 3-разовым питанием. В этой ситуации "Актив" может списать расходы на питание рабочих в уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Если налоговики с этим не согласятся, фирме следует указать, что расходы на ремонт офиса уменьшают облагаемую прибыль (ст. 260 НК РФ). При этом обеспечение рабочих питанием - существенное условие договора подряда. Без оплаты таких расходов выполнение работ не возможно. Следовательно, данные расходы являются экономически оправданными.

Документальное подтверждение

У любой организации бывают как пассивные периоды, в течение которых превалируют расходы (аренда, зарплата и т.п.), так и следующие за ними активные периоды, когда начинают появляться или расти доходы. Налоговики не вправе анализировать экономическую оправданность расходов (Определения Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N N 320-О-П и 366-О-П). Поэтому всю энергию инспекторы направляют на анализ подтверждающих документов. А задача фирмы - не дать им повода для придирок или вооружиться аргументами в свою защиту.

Первичные документы

Налоговики стараются не признавать расходы и доначислять налог, если первичные документы составлены не по унифицированной форме или в них нет каких-либо обязательных реквизитов. То есть расходы, указанные в таких документах, инспекторы не признают документально подтвержденными (Письма МНС России от 15 мая 2003 г. N 02-4-08/184-С827, УМНС России по г. Москве от 18 февраля 2004 г. N 26-08/10738).

В судебной практике есть решения, опровергающие такой подход.

Пример. Судьи пришли к выводу: несмотря на то что организация не использовала унифицированные формы первичных документов, это не лишает ее права принять к учету понесенные затраты. Затраты можно подтвердить и другими документами. Главное, чтобы они были реальными (Постановления ФАС Поволжского округа от 11 сентября 2007 г. по делу N А65-20084/06-СА1-29, ФАС Северо-Кавказского округа от 23 октября 2007 г. N Ф08-6314/2007-2601А).

Кроме того, документы, оформленные не в соответствии с законодательством, не подтверждают безвозмездное приобретение товара и могут быть приняты к учету. Но при условии, что ценности оприходованы и использованы в производстве (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 9 апреля 2007 г. по делу N Ф08-1677/2007-714А, от 20 марта 2007 г. по делу N Ф08-1288/2007-527А, от 27 февраля 2007 г. по делу N Ф08-69/2007-256А).

Пример. Судьи лояльно отнеслись к допущенным при оформлении первичных документов ошибкам и к отсутствию в них отдельных реквизитов: наименования грузополучателя, адреса пунктов погрузки и разгрузки, номеров путевых листов, марки и номера автомобиля в транспортных накладных. Они посчитали, что отсутствие этих реквизитов в документах не опровергает факта поставки товара. Он подтверждается другими реквизитами - подписью получившего товар лица, сведениями об ассортименте, количестве и стоимости товаров (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12 апреля 2007 г. по делу N Ф04-2121/2007(33241-А27-14); аналогичный вывод сделан в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 22 октября 2007 г. по делу N А56-28614/2006).

Часто расходы не признают, если в первичных документах есть недостоверные сведения.

Обратите внимание: суды, как правило, поддерживают налоговиков, если в первичных документах есть следующие недостоверные сведения:

- недостоверный ИНН поставщика товаров, работ или услуг;

- недостоверный адрес поставщика;

- подписи выполнены неустановленными либо неуполномоченными лицами;

- данные о продавце отсутствуют в ЕГРЮЛ;

- информация о приобретаемом товаре, работах или услугах не соответствует действительности.

Однако инспекция должна доказать, что данная операция фиктивна. То есть ценности реально не приобретались или приобретались не по той цене, что указана в документах (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29 мая 2007 г. по делу N А56-15852/2006).

Другие документы

Итак, в судебной практике видна положительная для компаний тенденция. Кроме того, что перестали требовать строгого соответствия "первички" нормам Росстата, бывает, что в суде можно доказать реальность расхода одними свидетельскими показаниями со стороны контрагента.

Но что важнее, в обоснование расходов принимают и другие документы, подтверждающие реальность этих расходов.

Пример. Компания взяла в аренду имущество. Имущество передали по акту, и арендатор начал им пользоваться. Это произошло до того, как договор аренды был подписан (его согласование по каким-то причинам затянулось). Как быть с расходами, понесенными арендатором до подписания договора? Налоговики, конечно, постараются отказать в принятии расходов, связанных с таким договором. Но если в договоре записано, что его действие начинается с момента передачи имущества, а такой акт есть, реальность расходов будет подтверждена "другим" документом - актом.

Подписывать документы в нужное время

Небрежно составленные документы если и не приведут к полному отказу в принятии расхода, то могут послужить поводом к признанию их несвоевременными. А это означает, что из расходов проверяемого периода их исключат, доначислят налог и пени.

Речь идет о документах, не подписанных самими организациями. А их инспектор обязательно проанализирует.

Пример. При проверке инспектор обнаружил авансовый отчет, не подписанный директором. Расходы по нему приняты, подтверждающие документы есть. Однако расходы по такому отчету инспектор признает в расходах только после того, как документ будет подписан (это может быть и во время проверки). Налоговики квалифицируют его как убыток прошлых лет, выявленный в текущем году. Из того периода, в котором его учли, спорные суммы исключат, предложат внести исправления в налоговую отчетность и уплатить пени за недоплату налога. Получается, что расход есть, документально подтвержден, но не признан в том периоде, когда имел место.

Обратите внимание: если же не подписан документ, подтверждающий расход, то такой расход "снимут".

Если не подписан документ, подтверждающий получение дохода, то доход признают в том периоде, когда на нем появится подпись уполномоченного лица.

Доход от реализации работ признают в том периоде, в котором заказчик принял выполненные работы (ст. 39 НК РФ). Передачу результатов оформляют актом, а доход исполнитель признает на дату его подписания. Например, если работы были выполнены в мае 2008 г., а заказчик принял их по акту в августе, то доход от реализации возникнет в августе (Письмо Минфина России от 1 июня 2006 г. N 03-03-04/1/490).

Расходы, связанные с производством и реализацией

Расходы, связанные с производством и реализацией, делятся на прямые и косвенные. Об этом идет речь в ст. 318 Налогового кодекса России. Если затраты можно отнести непосредственно на изготавливаемый продукт (выполняемую работу или оказываемую услугу), то расход прямой. Когда отнести его на результат труда можно только с помощью некой условной базы распределения, то расход считают косвенным.

Если оборудование используют для выпуска одновременно нескольких видов продукции, то его амортизацию распределяют между ними. Для этого распределения организация должна выбрать определенные показатели, то есть базу. Значит, в целом амортизацию данного основного средства можно отнести к косвенным расходам.

К прямым расходам по каждому виду продукции фирма может относить затраты на материалы и сырье, оплату труда и начисления на зарплату. Именно так предлагает разделять расходы на прямые и косвенные Минфин России (Письмо от 26 января 2006 г. N 03-03-04/1/60).

В недалеком прошлом список прямых расходов был закрытым. Теперь он открыт. Компании вправе установить в учетной политике другой состав прямых расходов, нежели тот, который предлагает Налоговый кодекс России (п. 41 ст. 1 Закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ).

Почему такое распределение важно?

Косвенные расходы признают полностью в том периоде, в котором они имели место.

Прямые расходы относят к расходам текущего отчетного или налогового периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены (ст. 319 НК РФ).

Поэтому чем больше затрат компания отнесет к косвенным, тем больше расходов она сможет списать единовременно и сократить расходы, приходящиеся на незавершенное производство и складские запасы.

Главное, не переусердствовать. Если этот перечень будет существенно отклоняться от рекомендуемого ст. 318 Налогового кодекса и перечня прямых расходов, который компания применяет в бухгалтерском учете, налоговики могут признать расходы необоснованными. Поэтому нужно обезопасить себя от доначисления налога и применять в налоговом и бухгалтерском учете один и тот же перечень прямых затрат (Письмо Минфина России от 2 марта 2006 г. N 03-03-04/1/176).

Компании, оказывающие услуги, вправе списывать в расходы всю сумму своих прямых затрат. Относятся эти расходы к оказанным услугам или нет, значения не имеет (п. 2 ст. 318 НК РФ). Те, кто выполняет работы, должны рассчитывать стоимость незавершенного производства ежемесячно.

Методы оценки сырья, материалов и товаров

Материальные расходы (в части сырья, полуфабрикатов, материалов, комплектующих изделий) относятся к прямым расходам в первую очередь. В налоговой учетной политике фирма должна закрепить метод их оценки при использовании в производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг. От выбора этого метода зависит сумма расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Методам оценки сырья и материалов посвящена ст. 254 Налогового кодекса РФ.

Существует четыре метода их оценки:

- по стоимости единицы запасов;

- по средней стоимости;

- по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

- по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Обратите внимание: с 1 января 2008 г. метод ЛИФО в бухгалтерском учете не применяют.

Метод оценки сырья и материалов по стоимости единицы запасов применяют, как правило, в отношении тех материальных запасов, которые используют в особом порядке. Это могут быть драгоценные металлы, камни и т.п.

При большом количестве используемых материалов и сырья обычно используют метод средней стоимости.

Если стоимость покупаемых запасов возрастает, то имеет смысл применять метод ЛИФО (last in - first out).

Материально-производственные запасы списывают в расход сначала по стоимости последней партии материальных ценностей, затем предпоследней и т.д. Таким способом в стоимость реализованной продукции (работ, услуг) включают стоимость более поздних по времени поступления и более дорогих ценностей. Те материалы, которые остаются в запасе на конец месяца, оценивают по фактической стоимости приобретенных раньше и более дешевых.

Если стоимость приобретаемых запасов снижается, то лучше использовать метод ФИФО (first in - first out). Материально-производственные запасы при этом методе оценивают по стоимости первых по времени закупок. В расход их списывают сначала по цене первой партии, затем второй, третьей и т.д. - до полного списания. Стоимость запасов на конец месяца оказывается равной фактической стоимости более поздних приобретений (более дешевых). В стоимости же реализованных товаров, продукции, работ или услуг окажется стоимость более ранних покупок (более дорогих).

Пример. Ремонтная фирма ЗАО "Актив" купила кирпич марки М-150 для выполнения ремонтных работ. Кирпич покупался тремя партиями по 10 000 штук в каждой.

Первая партия приобретена 1 января по цене 35 000 руб. (без НДС).

Вторая - 8 января по цене 36 667 руб. (без НДС).

Третья - 19 января по цене 39 167 руб. (без НДС).

На выполнение ремонтных работ в январе было списано 25 000 штук кирпича.

Ситуация 1. При списании материалов "Актив" использует метод ФИФО.

В этой ситуации бухгалтер "Актива" спишет:

- 10 000 штук кирпича из первой партии стоимостью 35 000 руб.;

- 10 000 штук кирпича из второй партии стоимостью 36 667 руб.;

- 5000 штук кирпича из третьей партии стоимостью 19 584 руб. (39 167 руб. x 5000 шт. : 10 000 шт.).

Общая стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит:

35 000 + 36 667 + 19 584 = 91 251 руб.

Эту сумму "Актив" включит в налоговые расходы в январе.

Ситуация 2. При списании материалов "Актив" использует метод ЛИФО.

В этой ситуации бухгалтер "Актива" спишет:

- 10 000 штук кирпича из третьей партии стоимостью 39 167 руб.;

- 10 000 штук кирпича из второй партии стоимостью 36 667 руб.;

- 5000 штук кирпича из первой партии стоимостью 17 500 руб. (35 000 руб. x 5000 шт. : 10 000 шт.).

Общая стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит:

39 167 + 36 667 + 17 500 = 93 334 руб.

Эту сумму "Актив" включит в состав налоговых расходов в январе.

При использовании метода ЛИФО в затраты будет списано на 2083 руб. (93 334 - 91 251) больше, чем при методе ФИФО. Месячная экономия на налоге на прибыль 416,6 руб. (2083 руб. x 20%). Разумеется, за год она будет больше.

Эти же методы списания применяют к покупным товарам, предназначенным для перепродажи (п. 1 ст. 268 НК РФ).

Расходы на ГСМ

Фирмам, которые используют в работе транспортные средства, порядок списания ГСМ доставляет немало хлопот, а кому-то наверняка приходилось даже спорить с налоговиками: по каким нормам их списывать, да и нужны ли какие-либо нормы вообще?

Минтранс России утвердил Методические рекомендации "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте" (Распоряжение от 14 марта 2008 г. N АМ-23-р).

В документе указано, что нормы "предназначены для автотранспортных предприятий, организаций, занятых в системе управления и контроля, предпринимателей и др., независимо от форм собственности, эксплуатирующих автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории Российской Федерации". Для остальных фирм (не автотранспортных) применение этих норм не обязательно. Но использовать в своей деятельности их можно.

В зависимости от целей использования автомобиля затраты на приобретение ГСМ компания может учитывать в составе:

- материальных расходов (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как затраты на содержание служебного транспорта (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В обоих случаях ничего не говорится о нормировании этих расходов.

А вот в п. 3 Методички сказано, что нормы предназначены в том числе и "для расчетов по налогообложению предприятий". Означает ли это, что расходы на покупку горюче-смазочных материалов можно включать в налоговую себестоимость только в пределах норм?

Минфин рекомендует в целях налогообложения прибыли использовать нормы Минтранса России. Если по каким-то маркам автомобилей нормы не утверждены, их устанавливают самостоятельно исходя из технической документации (Письма от 4 мая 2005 г. N 03-03-01-04/1/223, от 4 сентября 2007 г. N 03-03-06/1/640). Инспекторы при проведении проверок исключают из расходов сверхнормативные затраты на ГСМ. Суды же чаще всего поддерживают налогоплательщиков (например, Постановление ФАС Московского округа от 28 сентября 2007 г. по делу N КА-А41/9866-07).

Отметим, что даже финансисты в своих письмах напрямую не говорят о том, что расходы на ГСМ можно учитывать при расчете налога только в пределах норм. Они рекомендуют "учитывать" их при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля. Это означает, что, разрабатывая внутренние нормативы, следует ориентироваться на них. За основу можно взять показатели из технической документации на автомобиль, использовать данные контрольных замеров расхода топлива и применить поправочные коэффициенты, на которые увеличить или уменьшить базовые нормы, в зависимости от условий работы автотранспорта (п. п. 5 и 6 Методички). В таком случае у налоговиков не будет основания "снять" расходы и доначислить налог. Разумеется, если разработанные самостоятельно внутренние нормативы будут утверждены приказом руководителя.

Расходы на оплату труда

Все выплаты в пользу работников можно условно разделить на несколько групп.

1. Плата за отработанное время, а также доплаты за особые условия труда, премии за производственные результаты и прочие выплаты, связанные с трудовыми функциями работника.

2. Выплаты за неотработанное время, гарантированные законодательством, - то, что работодатель обязан выплачивать работникам при определенных обстоятельствах (очередные отпуска, выходные пособия при увольнении и в связи с реорганизацией, простои не по вине работника в размере 2/3 среднего заработка, выходные дни донорам и т.д.).

3. Выплаты работникам за неотработанное время, которые работодатель не обязан, но может делать.

Выплаты, указанные в первых двух группах, полностью отвечают критериям экономической обоснованности налоговых расходов.

Выплаты, относящиеся к последней условной группе, налоговики изучают с особым пристрастием и часто из расходов исключают, поскольку считают их необоснованными и не связанными с извлечением дохода.

Статья 255 Налогового кодекса России требует, чтобы для признания затрат на оплату труда выплаты производились на основе договоров.

Многие "попадаются" на том, что перечень выплат, которые относятся к расходам на оплату труда, открыт (п. 25 ст. 255 НК РФ). На этом основании фирмы и вписывают в трудовой или коллективный договор все, что могут при тех или иных условиях выплачивать своим работникам, относят все такие выплаты к налоговым расходам, и часто делают это в отрыве от требований экономической обоснованности. Бывает, что в договор вписывают даже то, что прямо поименовано в ст. 270 Налогового кодекса, в которой перечислены виды расходов, не учитываемых в налоговой базе. Это материальная помощь, оплата проезда, отдыха, жилья, занятий в спортивных секциях и т.д.

Таким образом, не все выплаты в пользу работников можно учесть при расчете налога на прибыль. К расходам на оплату труда, учитываемым при расчете налога на прибыль, Налоговый кодекс предъявляет те же требования, что и к другим налоговым расходам. Но иногда именно формулировка трудового договора может сделать расходом "не расход" и снизить налоговую нагрузку.

Как учесть в расходах на оплату труда стоимость жилья

Если в трудовом договоре просто написать, что компания платит за жилье сотрудника определенную сумму, расходом это не признают.

Но, определяя размер заработной платы ценного работника, расход на квартиру можно учесть в окладе.

Пример. В трудовом договоре работника написано, что его оклад составляет 100 000 руб. в месяц. Из этой суммы 20% являются выплатой в неденежной форме.

Таким образом, работодатель ежемесячно перечисляет арендодателю работника в качестве оплаты жилья 20 000 руб. (100 000 руб. x 20%). Оплату жилья, завуалированную в окладе, в качестве налогового расхода принять можно.

Ежемесячно налог на прибыль на законном основании будет уменьшаться на 4000 руб. (20 000 руб. x 20%).

Что касается ЕСН и пенсионных взносов, их придется начислять. Но во-первых, это тоже будет уменьшать налогооблагаемую прибыль. А во-вторых, при начислении ЕСН организация обязана применять регрессивную шкалу, и сумма отчислений вскоре уменьшится.

Нужно начислять и взносы на "травматизм".

Обратите внимание: всю выплату целиком нужно учитывать при расчете среднего заработка работника в случае отпуска, командировки и т.д.

Заметим, что подобным образом можно учесть в расходах на оплату труда многие виды выплат в пользу работников.

Чтобы премию не исключили из расхода

Многие организации используют в коллективном договоре примерно такие формулировки: "при наличии финансовых возможностей, с учетом вклада работников в производственный процесс, им может быть выплачено вознаграждение, максимальным размером не ограниченное...". Практика показывает, что при этом в ряде случаев такие выплаты исчисляются сотнями тысяч (а то и миллионами!) рублей.

Можно ли выплаты, оформленные таким образом, относить на налоговые расходы?

Полной уверенности в том, что такие выплаты однозначно можно отнести к расходам на оплату труда, нет. Даже если компания произведет на них начисления (при использовании регрессивной шкалы ЕСН они не будут существенными).

Существенное влияние оказывают такие выплаты при расчете среднего заработка в случаях командировок, отпусков премированных работников. Поэтому компании, которые практикуют такие премии, "забывают" учитывать их в среднем заработке. Но если проверяющие это обнаружат, начисленные суммы исключат из расходов на оплату труда и доначислят налог на прибыль.

Указанные выплаты нельзя назвать зарплатой, во-первых, потому что из формулировки того, на каком основании их начисляют, не видно, что это плата за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, условий выполняемой им работы и т.д. (ст. 129 ТК РФ). Во-вторых, не включив их в средний заработок, "забывчивая" организация сама же косвенно это подтверждает.

Итак, чтобы премию не исключили из расходов и не доначислили налог, нужно предусмотреть следующее:

- прописывая основания премирования за производственные результаты в коллективном или трудовом договоре, определить конкретные показатели и размеры премирования;

- начислять на выплаты ЕСН, пенсионные взносы и взносы в ФСС на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

- учитывать выплаченные суммы в расчете среднего заработка в установленном порядке.

Обратите внимание: чтобы премию можно было признать в расходах на оплату труда, нужно, чтобы она конкретно отвечала на два вопроса: "за что?" и "сколько?".

Например: при перевыполнении плана на столько-то процентов выплачивается премия в таком-то размере. Если сотрудник сэкономил материалы, он получает определенный процент от экономии. Сотрудник, отработавший в организации определенное количество лет, получает ежемесячно определенный процент от оклада и т.д. Всю конкретику работодатель должен прописать в коллективном или трудовом договоре.

Это будет неоспоримым подтверждением производственной направленности и экономической обоснованности расходов на оплату труда в виде премии за производственные результаты.

"Лишние" должности

Бывает, что налоговики пытаются исключить из расходов на оплату труда даже зарплату. Речь идет о выплатах по должностям, наличие которых в штате компании проверяющие сочтут нецелесообразным и ведущим к убыточности.

Пример. Налоговая инспекция, изучив должностные инструкции работников фирмы, установила, что функции ряда должностей дублируют друг друга. В частности - генерального директора и президента, делопроизводителя и референта. Инспекторы сочли это нецелесообразным и ведущим к убыточности. Тоже и в отношении должности программиста, поскольку на балансе компании числится только один компьютер.

Суд поддержал фирму, указав, что предпринимательской является самостоятельная, деятельность, направленная на получение прибыли (ст. 2 ГК РФ).

Наличие спорных должностей не противоречит требованиям законодательства. Судьи не согласились и с тем, что обязанности работников дублируются. Поэтому и их прием на работу, и расходы на оплату их труда являются обоснованными (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 7 марта 2006 г. по делу N А56-14860/2005).

Аналогичные выводы содержит Постановление ФАС Центрального округа от 23 июня 2006 г. по делу N А64-10456/05-13. В этом споре суд признал экономически оправданными затраты на услуги системного администратора и представителя на ведение дел в суде, поскольку они не дублируют обязанности инженера-электронщика, инженера-программиста и юридического отдела общества.

Обратите внимание: налоговое законодательство не увязывает оправданность затрат фирмы с наличием у нее подразделений, решающих аналогичные задачи.

Компенсация за разъездную работу

Статья 168.1 Трудового кодекса России позволяет уменьшать налоги фирмам, чьи сотрудники постоянно находятся в разъездах. В этой статье прописаны расходы, которые работодатель обязан компенсировать сотрудникам при разъездной работе.

Фактически это любые суммы, потраченные во время служебных поездок. Их учитывают при расчете налога на прибыль и не облагают зарплатными налогами (Письма Минфина России от 21 августа 2006 г. N 03-05-02-04/130, от 29 августа 2006 г. N 03-03-04/1/642, от 29 августа 2006 г. N 03-05-01-04/252). Разумеется, при условии, что на эти расходы есть правильно оформленные оправдательные документы.

Обратите внимание: компенсации за разъездную работу не нормируются. Но их выплата и обоснованный размер должны быть предусмотрены в локальном нормативном акте (приказе, распоряжении и т.п.), трудовом или коллективном договоре. В них же нужно установить перечень сотрудников, работа которых носит разъездной характер.

Некоторые фирмы, желающие получить максимальную экономию на налоге на прибыль, считают, что выплачивать компенсацию менее выгодно, чем установить добавку к зарплате. Доплаты к зарплате - это часть зарплаты, значит, их облагают ЕСН в полном объеме. Поэтому, оформив такую доплату (за разъездной характер работы), фирма может увеличить расходы за счет доначисления ЕСН.

Амортизация безвозмездно полученного основного средства

Известно, что с имущества, безвозмездно полученного от учредителя, владеющего более 50% уставного капитала компании, налог на прибыль не платят (п. 1 ст. 251 НК РФ).

А как быть с амортизацией такого имущества? Многие фирмы ее не начисляют, а налоговая инспекция, если обнаруживает такие расходы, старается их "снять". Инспекторы считают, что нельзя определить ни стоимость приобретения такого имущества, ни сумму его амортизации.

Рассуждения налоговиков основаны на правилах определения первоначальной стоимости основного средства: она определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением НДС и акцизов).

Исходя из величины первоначальной стоимости объекта определяется и сумма амортизации. А поскольку сторона, принимающая имущество, никаких расходов не несет, то первоначальная стоимость этого имущества, а значит, и амортизация, равны нулю.

Однако есть судебное решение, вынесенное в пользу компании. Арбитры решили, что стоимость безвозмездно полученного имущества не может быть нулевой. Ее необходимо определять исходя из рыночных цен с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса России. Для оценки достаточно привлечь независимого оценщика (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22 февраля 2007 г. по делу N Ф08-737/2007-290А).

Обратите внимание: чем выше будет оценено основное средство, тем большую сумму расходов можно признать в целях налогообложения прибыли. Кроме амортизации, это будет еще и налог на имущество. Ведь остаточную стоимость основного средства нужно включать в расчет среднегодовой стоимости имущества и облагать этим налогом.

Пример. Компания получила от единственного учредителя основное средство. По данным независимого оценщика, его стоимость составляет 200 000 руб. Предположим, срок его использования - 25 месяцев. Амортизацию компания начисляет линейным методом. Основное средство введено в эксплуатацию в декабре.

Начиная с января следующего года компания может ежемесячно уменьшать налогооблагаемую прибыль на 8000 руб. (200 000 : 25 мес.). За год эта сумма составит 96 000 руб. (8000 руб. x 12 мес.).

Среднегодовая стоимость имущества составит 104 000 руб. (200 000 - 96 000). За год организация уплатит налог на имущество в размере 2288 руб. (104 000 x 2,2%). Экономия по налогу на прибыль: (96 000 руб. + 2288 руб.) x 20% = 19 657,6 руб.

Налог на прибыль, Расходы