Понятие и основные принципы налогового планирования

Разработка любой правовой теории, в том числе и теории налогов, невозможна без четкой терминологии, единство же ее применения - непременное условие отсутствия противоречий и злоупотреблений на практике. Все это в полной мере относится к налоговому планированию, его сущности и содержанию.

Конечно, каждый заинтересован в том, чтобы при осуществлении предпринимательской и иной экономической деятельности уплачивать налоги в минимальном размере. Так, например, в 1935 г. судья Верховного суда США Джон Сандерленд обратил внимание на то, что право налогоплательщиков избегать налогов с использованием всех разрешенных законами средств никем не может быть оспорено. Чуть позже по делу IRC v Duke of Westminster (Служба внутренних доходов против герцога Вестминстерского) (1936 г.) Палата лордов Великобритании постановила, что любое лицо вправе организовать свои дела таким образом, чтобы налоги, взимаемые в соответствии с законодательством, оказались бы меньше, чем они были бы в обычной ситуации. Выводы суда по данному делу легли в основу традиционного, или "вестминстерского", подхода к налоговому планированию.

В настоящее время российские ученые не пришли к единому мнению о сущности налогового планирования. В частности, отсутствуют общепризнанные определения как налогового планирования, так и его объекта. В работах современных авторов нередко смешиваются такие понятия, как налоговый платеж и налоговое обязательство, налоговое бремя и налоговая нагрузка, налоговая оптимизация, налоговая минимизация, налоговое планирование и налоговое администрирование.

Изложенное подтверждает необходимость уточнения понятия "налоговое планирование".

Словарь деловых терминов определяет налоговое планирование как систематический анализ различных налоговых альтернатив, направленный на минимизацию налоговых обязательств. В англо-русском банковском энциклопедическом словаре под термином "налоговое планирование" понимается минимизация налогового бремени через финансовое планирование, включая инвестиции с отсрочкой уплаты налогов, покупку не облагаемых налогами ценных бумаг и использование различных налоговых убежищ.

Другие авторы склонны рассматривать данное явление как организацию предпринимательской и (или) частной деятельности лица с наименьшими налоговыми последствиями; планирование коммерческой и инвестиционной деятельности юридических и физических лиц с целью минимизации налоговых платежей.

Разнообразные подходы к сущности налогового планирования выявляют лишь его различные аспекты. Вследствие этого представляется возможным выделить два подхода к определению понятия налогового планирования: юридический и экономический.

Согласно первому из них налогоплательщик противопоставляется фискальным органам государства. Так, Е.Н. Евстигнеев прямо определяет налоговое планирование как законный способ обхода налогов с использованием предоставляемых законом льгот и приемов сокращения налоговых обязательств.

Сторонники экономического понимания налогового планирования усматривают его сущность в усилиях, направленных на достижение оптимального уровня налогообложения посредством уменьшения размеров объема налоговых платежей, а сам процесс - как определение объемов и структур конечного продукта путем распределения факторов производства.

По мнению Т.Ф. Юткиной, налоговое планирование - это один из элементов корпоративного налогового менеджмента, неотъемлемая часть его финансово-хозяйственной деятельности. Сходной точки зрения придерживается О.В. Фишер. Он утверждает, что налоговое планирование как процесс разработки и последующего контроля за ходом реализации налогового плана и его корректировки в соответствии с изменяющимися условиями можно рассматривать как один из инструментов внутреннего налогового администрирования хозяйствующего субъекта.

Наиболее конструктивным представляется понимание налогового планирования как совокупности законных целенаправленных действий налогоплательщика, связанных с использованием им определенных приемов и способов, а также всех предоставляемых законом льгот и освобождений с целью максимальной минимизации налоговых обязательств.

Следовательно, налоговое планирование преследует цель минимизировать налоговые платежи путем использования правовых возможностей, предусмотренных законодательством. Иными словами, налоговое планирование - особая форма реализации норм налогового права, их использование налогоплательщиком в своих интересах.

Планирование в субъективном смысле отражает внутренний мыслительный процесс: постановку целей и определение методов и способов их достижения. В то же время планирование объективно (внешне) выражено в деятельности налогоплательщика по реализации данных целей.

При этом заслуживает особого внимания волевой аспект налогового планирования - право выбора налогоплательщика. Именно выбор оптимального сочетания (построения) форм правоотношений, а также возможных вариантов их соотношения в рамках действующего законодательства о налогах и сборах с целью как определенным образом воздействовать на элементы налогообложения, так и предопределить размер налоговых обязательств определяет сущность налогового планирования.

В.С. Жестков полагает, что в основе налогового планирования лежит максимально полное и правильное использование налогоплательщиком всех предусмотренных налоговыми законами льгот и других благоприятных положений налогового законодательства, оценка позиций налоговых органов в вопросах толкования и применения актов о налогах и сборах и анализ основных направлений налоговой, бюджетной и инвестиционной политики государства.

Анализ изложенных позиций ученых и практиков позволяет определить налоговое планирование как деятельность налогоплательщика, осуществляемую систематически и направленную на изучение и использование предусмотренных налоговым законодательством возможностей в целях оптимизации налогообложения.

Налоговому планированию присущи следующие основные принципы:

1) законность - соблюдение требований действующего законодательства при осуществлении налогового планирования;

2) комплексное использование законодательства при налоговом планировании;

3) разумность (реальность, эффективность) - любые действия налогоплательщика должны иметь не только юридическое, но и экономическое обоснование;

4) презумпция невиновности налогоплательщика;

5) научность и обоснованность.

В.С. Жестков дополнительно выделяет следующие принципы:

1) совокупный расчет налоговой экономии и убытков;

2) профессионализм;

3) конфиденциальность.

Главным является принцип законности, поскольку именно он позволяет разграничить понятия "налоговое планирование" и "уклонение от уплаты налогов". В зарубежном праве отношение государства к налоговому планированию реализуется в концепциях уклонения от уплаты налога (tax evasion) и обхода (избежания) налога (tax avoidance). При этом уклонение от налогов (tax evasion) практически равнозначно незаконному налоговому планированию, в то время как избежание налогов (tax avoidance) правомерно.

Кроме того, заслуживает внимания классификация налогового планирования, предложенная Тихоновым Д.Ю.:

1) классическое налоговое планирование;

2) оптимизационное налоговое планирование;

3) противозаконное налоговое планирование.

Однако следует отметить, что не всегда граница между налоговым планированием и уклонением от уплаты налогов столь очевидна. В этом и скрывается одна из опасностей, подстерегающих налогоплательщиков, которые используют методы налогового планирования для снижения налоговых платежей, не имея должного опыта и квалификации в этой области.

Налоговое планирование