Планирование налогов

Налоговая оптимизация

Налоговый учет

Заблудившаяся переплата по налогу: как документально подтвердить

Комментарий к Постановлению ФАС Московского округа от 10.08.2012 N А40-31429/11-129-135 «О признании незаконным решения налоговой инспекции об уплате налогов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика и обязании налоговой инспекции произвести зачет излишне уплаченного налога»

Многие налогоплательщики на своем горьком опыте не раз убеждались в том, как нелегко порой бывает вернуть переплаченный налог из бюджета или зачесть его в счет своих задолженностей перед бюджетом.
В комментируемом судебном акте рассмотрена еще более сложная ситуация, в которой переплата по налогу почему-то где-то "заблудилась" при переходе налогоплательщика из одной налоговой инспекции в другую. К счастью, судьи помогли налогоплательщику обнаружить "пропажу" и найти ей достойное применение.

Об обязанности налоговой инспекции вернуть переплату

Общий порядок зачета или возврата сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа установлен ст. 78 НК РФ. Если аналогичные суммы были излишне взысканы налоговиками, то применяется во многом схожий с нормами ст. 78 порядок зачета или возврата налога, установленный ст. 79 НК РФ.

О каждом ставшем известным налоговой инспекции факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога она обязана сообщить налогоплательщику в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта. В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной переплате налога, по предложению налоговой инспекции или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам (п. 3 ст. 78 НК РФ).

В такие же сроки налоговая инспекция обязана уведомить налогоплательщика об установлении факта излишнего взыскания налога (п. 4 ст. 79 НК РФ).

Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику. Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам (п. 1 ст. 78 НК РФ). Проще говоря, переплаченную сумму, скажем, федерального налога можно зачесть в счет предстоящих платежей или недоимки по этому или иным федеральным налогам.

Сумма излишне уплаченного (взысканного) налога подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению в течение одного месяца со дня получения налоговой инспекцией такого заявления, но только после зачета ее в счет недоимки (задолженности) (п. 6 ст. 78 НК РФ, п. п. 1, 5 ст. 79 НК РФ).

В случае если возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется с нарушением срока, установленного ст. 78 НК РФ, то налоговая инспекция обязана начислить проценты на сумму излишне уплаченного налога, которая не возвращена в установленный срок. Проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, начисляются за каждый календарный день нарушения срока возврата (п. 10 ст. 78 НК РФ).

Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата (п. 5 ст. 79 НК РФ).

В обоих случаях процентная ставка принимается равной действовавшей в соответствующие дни ставке рефинансирования Банка России (п. 10 ст. 78, п. 5 ст. 79 НК РФ).

Правила возмещения налогоплательщику суммы НДС, которая образовалась по итогам налогового периода в результате превышения суммы налоговых вычетов над общей суммой налога, исчисленной по облагаемым налогом операциям, в том числе зачета указанной разницы в счет недоимки по НДС или иным федеральным налогам, регулируются специальными нормами ст. ст. 176, 176.1 НК РФ.

При изменении места нахождения или места жительства налогоплательщика налоговая инспекция, в которой он состоял на учете, снимает его с учета. А инспекция по новому месту нахождения или новому месту жительства налогоплательщика ставит его на учет на основании документов, полученных от налогового органа по прежнему месту нахождения или прежнему месту жительства налогоплательщика (ст. 84 НК РФ).

Процедура снятия налогоплательщика с учета при переходе из одной налоговой инспекции в другую предусматривает обязательную сверку налоговым органом расчетов налогоплательщика с оформлением соответствующего акта (п. 3 Регламента организации работы с налогоплательщиками, утв. Приказом ФНС России от 09.09.2005 N САЭ-3-01/444@).

Форма акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам утверждена Приказом ФНС России от 20.08.2007 N ММ-3-25/494@.

Если инспекция игнорирует заявления налогоплательщика

В комментируемом судебном акте рассматривался спор между налогоплательщиком и новой налоговой инспекцией, куда он перешел, предварительно накопив в старой инспекции внушительную сумму излишне уплаченных и взысканных налогов.

Совместная сверка расчетов при "передислокации" налогоплательщика не проводилась. Зачесть переплату, образовавшуюся в старой инспекции, новая ИФНС отказалась и по результатам проверок начала выпускать одно за другим решения о взыскании с общества новых долгов.

Налогоплательщику пришлось обратиться в суд с требованием обязать новую инспекцию зачесть переплату в счет новых долгов, а остаток вернуть из бюджета с процентами.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требование лишь частично, обвинив налогоплательщика в отсутствии должной степени заботливости. Мол, сам виноват, что не провел совместную сверку и не оспорил в установленном законом порядке действия или бездействие инспекции в связи с непроведением зачетов (возвратов) по своим заявлениям.

Однако ФАС Московского округа учел, что налогоплательщик представил суду налоговые декларации и платежные поручения о перечислении налогов. Кроме того, в отличие от нижестоящих судов кассационная инстанция приняла во внимание то обстоятельство, что общество неоднократно обращалось в адрес инспекций с заявлениями о возврате сумм излишне уплаченных налогов, а также с заявлениями о проведении совместной сверки в связи с переходом на учет в другую налоговую инспекцию.

Было признано, что нельзя судить о наличии или отсутствии переплаты у налогоплательщика только исходя из акта сверки, без учета данных, отраженных в представленных налогоплательщиком документах. По мнению окружного суда, налоговый орган не выдвинул обоснованных возражений против доказательств, представленных обществом.

Согласно вердикту ФАС Московского округа новая инспекция должна зачесть излишне уплаченные и взысканные суммы налогов в счет текущих задолженностей общества, а остаток с процентами вернуть истцу.

К кому обращаться за возвратом налога при смене инспекции

Не исключена ситуация, когда после начала процедуры возврата долгов в одной инспекции налогоплательщик переводится в другую инспекцию.

Вопрос о том, которая из двух инспекций рассчитается в конце концов с налогоплательщиком, настолько спорный, что по нему накопилась обширная арбитражная практика. В споре с налогоплательщиком налоговики не только пытаются отказать ему в возврате причитающихся сумм из бюджета, но еще и запутывают всех, сваливая эту обязанность друг на друга.

Раньше мнения судей по данному вопросу часто не совпадали. В последнее время арбитры все больше склоняются к тому, что вернуть деньги должна инспекция по новому месту учета. При этом иногда судьи ссылаются на ст. ст. 1, 2 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации". В них говорится, что налоговые органы РФ представляют собой единую централизованную систему контроля за соблюдением российского налогового законодательства, состоящую из федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области налогов и сборов, и его территориальных органов.

Если не спорить со старой инспекцией

Общество подало в свою налоговую инспекцию декларации, из которых следовало его право на возмещение "экспортного" НДС. Инспекция отказала в возмещении налога по результатам камеральной проверки без надлежащего исследования обстоятельств дела.

Налогоплательщик не успел оспорить отказ налоговиков, так как сменил инспекцию, перебравшись в другую область. И уже в новую инспекцию он подал заявление на возмещение тех же сумм налога. Но и здесь ему отказали в возмещении НДС. При этом налоговики нашли новый повод для отказа: налогоплательщик не оспаривал отказ старой инспекции, а просто продублировал свое заявление на новом месте регистрации.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 26.06.2009 N А12-3559/2008 подчеркнуто, что представленные обществом документы подтверждают его право на возмещение НДС. Суд заключил, что после перехода общества на налоговый учет из одной налоговой инспекции в другую обязанность по возврату обществу НДС из бюджета не прекращается и не изменяется. Окружной суд обязал новую инспекцию возместить налогоплательщику налог.

Определением от 30.10.2009 N ВАС-14054/09 ВАС РФ отказал налоговикам в передаче указанного Постановления в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора. Свой вердикт высшие арбитры аргументировали ссылкой на правовую позицию Президиума ВАС РФ из Постановления от 22.04.2008 N 17520/07.

В этом Постановлении ВАС РФ заявил следующее. То обстоятельство, что общество, подавая заявление о возмещении НДС в новую инспекцию, не оспорило решение старой инспекции об отказе в возмещении этой же суммы налога, не препятствует предъявлению им требования о возврате НДС.

Скованные одной цепью

Налогоплательщик снялся с учета в старой инспекции и встал на учет в новой инспекции. Судебный спор со старой инспекцией о возврате излишне уплаченного налога на игорный бизнес он выиграл, но налоговики не спешили возвращать долги. Таким образом, у налогоплательщика возникло право на получение с налоговиков процентов за просрочку. С заявлением об их начислении и выплате налогоплательщик обратился сразу в обе инспекции - старую и новую. Налоговики вновь бездействовали.

Тогда налогоплательщик оспорил это игнорирование своих заявлений в суде, который признал незаконным бездействие старой инспекции по начислению и выплате процентов, а сами проценты взыскал с новой инспекции.

Новая инспекция пожаловалась в суд, требуя, чтобы с налогоплательщиком расплачивалась старая инспекция.

Постановлением ФАС Уральского округа от 29.12.2009 N Ф09-10521/09-С3 новой инспекции было отказано в удовлетворении жалобы. Судьи сослались на Постановления Президиума ВАС РФ от 22.04.2008 N 17520/07 и от 30.05.2006 N 1334/06. Во втором Постановлении Президиум ВАС РФ разъяснил, что после перевода налогоплательщика в другую налоговую инспекцию обязанность по возврату налога, не исполненная инспекцией по прежнему месту налогового учета, не изменяется и не прекращается. Эта обязанность возлагается на инспекцию по новому месту налогового учета.

В другом деле вышло наоборот. На основании предыдущего решения суда старая налоговая инспекция была обязана выплатить налогоплательщику проценты за нарушение сроков возврата НДС. Через пару лет тот сменил место деятельности и зарегистрировался в новой инспекции.

Еще через год старая инспекция, так и не выплатив проценты, обратилась в суд с заявлением о замене ее как должника налогоплательщика на новую инспекцию, где он теперь состоит на учете. Старой инспекции было отказано в ее требовании.

Во-первых, по мнению суда, новая инспекция не является правопреемником старой в части обязанности уплатить проценты за просрочку возврата налога. А во-вторых, старая инспекция не представила доказательств передачи новой инспекции суммы задолженности по уплате процентов налогоплательщику.

Определением ВАС РФ от 07.02.2008 N 890/08 старой инспекции было отказано в передаче дела о замене должника (замене старой инспекции на новую) в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.

Срок исковой давности

Согласно п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено Кодексом.

КС РФ в Определении от 21.06.2001 N 173-О указал, что данная норма не препятствует налогоплательщику в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства. В этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - три года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Эту позицию КС РФ последовательно отстаивает (Определение от 21.12.2011 N 1665-О-О).

В п. 3 ст. 79 НК РФ прямо указано, что заявление о возврате суммы излишне взысканного налога может быть подано налогоплательщиком в налоговую инспекцию в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, или со дня вступления в силу решения суда. А исковое заявление в суд может быть подано в течение трех лет считая со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.

В спорах налогоплательщика с налоговыми органами по поводу возврата из бюджета налоговой переплаты, обремененных таким нюансом, как переход налогоплательщика из одной инспекции в другую, одним из наиболее тонких моментов является определение срока исковой давности. Ссылка на его истечение выгодна инспекциям, чтобы не расплачиваться с налогоплательщиком.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2009 N А32-5530/2008-4/149-2009-29/52 (поддержано Определением ВАС РФ от 29.12.2009 N ВАС-16795/09) рассмотрена следующая ситуация. Пока налогоплательщик судился со старой инспекцией, сначала 3 года за отмену ее решения об отказе в возмещении НДС, а после выигрыша еще 2 года за взыскание процентов на выигранную сумму возмещения, он перешел на учет в другую инспекцию.

Новая инспекция не стала уплачивать проценты, перекладывая всю ответственность за просрочку возврата налога на старую инспекцию. Еще одной отговоркой было то обстоятельство, что за 5 лет срок давности для требования налогоплательщиком процентов уже истек.

Суд постановил, что начислить и выплатить проценты должна новая инспекция. И неважно, что декларации за спорные периоды и заявления о возврате НДС налогоплательщик подавал в старую инспекцию. Что касается срока давности обращения налогоплательщика за взысканием процентов, то он вовсе не истек. Ведь старая инспекция вернула налог 2 года назад, причем без процентов. До этого момента налогоплательщик не мог знать о нарушении своего права на их получение. А за 2 года срок давности для требования уплаты процентов еще не истек.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2012 N А56-29772/2011 рассматривался спор о сумме переплаты, образовавшейся частично в 2005 - 2006 гг., а частично - в 2009 - 2010 гг. Причем в конце 2006 г. налогоплательщик перешел в другую инспекцию.

В 2010 г. новая инспекция вручила налогоплательщику выписку из его лицевого счета по состоянию на 19 октября 2010 г., в которой значилась вся сумма переплаты. Тот заявил о ее возврате, но налоговики согласились только с малой частью задолженности бюджета, возникшей в 2009 - 2010 гг. Они сочли, что суммы их задолженности за 2005 - 2006 гг. уже не существуют за истечением срока давности их возврата.

Судьи решили, что налогоплательщик не пропустил сроки подачи искового заявления на возврат долгов бюджета, образовавшихся в 2005 - 2006 гг., поскольку точную полную сумму переплаты он обнаружил только в 2010 г., получив выписку из лицевого счета. До получения налогоплательщиком этого документа сама налоговая инспекция в нарушение требований п. 3 ст. 78 НК РФ не извещала общество о наличии и размере переплаты НДС, а потому заявитель не располагал своевременными данными о наличии у него спорной суммы переплаты налога в бюджет.

Суд критически оценил акты сверки расчетов, составленные инспекцией по месту прежнего учета налогоплательщика уже после перехода налогоплательщика в другой налоговый орган (в них отсутствовали фамилии должностных лиц налогового органа, осуществивших такую сверку). Кроме того, отмечено, что в деле отсутствовали доказательства уведомления налоговой инспекцией об этих сверках расчетов налогоплательщика и направления ему самих актов.

Таким образом, срок давности обществом не пропущен. Сам факт наличия переплаты налога инспекцией не оспаривается. А то, что налогоплательщик не представил суду соответствующие декларации и платежные документы, не влияет на выводы суда.

Суд обязал новую инспекцию возвратить на расчетный счет общества всю переплату по НДС, включая суммы, образовавшиеся в 2005 и 2006 гг.

Ноябрь 2012 г.

Возврат налогов