Переход с общего режима налогообложения на УСН: НДС, расчеты с покупателем и бюджетом

Как известно, цена за товары, работы, услуги в договоре устанавливается с учетом налога на добавленную стоимость. Этого требует положение п. 1 ст. 168 Налогового кодекса, так как при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога.
Однако может сложиться и так, что впоследствии по каким-либо причинам контрагент перестает уплачивать налог на добавленную стоимость (например, перестает быть плательщиком налога в силу положений п. п. 2 или 3 ст. 346.11 НК), при этом стоимость товаров, работ, услуг на сумму НДС не уменьшает. Чем организации может грозить подобная ситуация? В соответствии с нормами ч. 1 и 2 ст. 424 Гражданского кодекса исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение ее после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, либо в установленном законом порядке. Как уже говорилось, в силу п. 1 ст. 168 Кодекса сумма НДС выставляется дополнительно к цене товаров, то есть фактически является "налоговой" составляющей общей цены. Уплата цены товара в полном объеме, включая ту ее часть, которую составляет сумма налога на добавленную стоимость, является гражданско-правовой обязанностью покупателя (общества) перед продавцом. Об этом упомянули судьи в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22 сентября 2009 г. N 5451/09 по делу N А50-6981/2008-Г-10.

Соответственно, в ситуации, когда контрагент-поставщик перестает быть плательщиком НДС, у него отпадает обязанность предъявлять покупателю сумму налога. И, как следствие, в этом случае цена товаров, работ, услуг должна определяться уже без этой налоговой составляющей.
Следовательно, если контрагент уже не уплачивает НДС, тем не менее общую сумму стоимости товаров, работ или услуг оставляет неизменной, то в отсутствие дополнительного соглашения об увеличении цены подобная ситуация может быть расценена налоговыми органами как необоснованное перечисление контрагенту денежных средств в части, приходящейся на сумму, являвшуюся ранее суммой налога на добавленную стоимость. Соответственно, если организация-покупатель данную сумму учтет в расходах для целей налогообложения прибыли или при применении упрощенной системы налогообложения с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов", налоговики будут иметь все основания не принимать подобную сумму при расчете налоговой базы.

Nota bene. Если контрагент уже не уплачивает НДС, а общую сумму стоимости оставляет неизменной, то в отсутствие дополнительного соглашения об увеличении цены подобная ситуация может быть расценена налоговыми органами как необоснованное перечисление контрагенту денежных средств в сумме, являвшейся ранее налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, отсутствие дополнительного соглашения об изменении цены может повлечь не только разногласия с контрагентом относительно права требовать оплаты соответствующей суммы НДС (поскольку налог не включается в цену), но и риск спора с налоговыми органами.

Отношения с бюджетом

Переход с общего режима налогообложения на УСН может породить вопросы при расчетах с контрагентами не только у покупателя, но и у самого продавца, переставшего платить НДС.
Многие компании, находящиеся на общем режиме налогообложения, неохотно сотрудничают с теми, кто находится на УСН, по причине того, что "упрощенец" не платит НДС в бюджет, соответственно контрагент-покупатель, получая счета-фактуры без выделения этого налога, не может произвести по нему вычет. Очевидно, что если поставщик не снижает цену, то она содержит сумму налога.
Некоторые компании, переходя с общего режима на УСН, чтобы не терять покупателей, с которыми сотрудничают на протяжении многих лет, выставляют им счета-фактуры, где выделяют суммы НДС. В свою очередь компании-покупатели, уплачивая в составе цены НДС, просят "упрощенцев" это делать в расчете принять налог к вычету.
По этому вопросу налоговая служба считает, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику НДС "упрощенцем", вычетам не подлежат (Письмо ФНС России от 6 мая 2008 г. N 03-1-03/1925). Кроме того, в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера плательщика налога на добавленную стоимость (п. 5 ст. 169 НК). Так как компания-"упрощенец" не является плательщиком НДС, то и соответствующего ИНН у нее быть не может. А, как известно, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса, не считаются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В случае выставления налогоплательщиком, перешедшим на упрощенную систему налогообложения, покупателю товаров счета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость вся сумма налога, указанная в этом счете-фактуре, подлежит уплате в бюджет. Кроме того, Минфин упоминает, что организации на УСН, выставившие при реализации товаров покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС, обязаны представлять в налоговые органы по месту учета соответствующую налоговую декларацию по данному налогу.
Суммы НДС, на которые поставщик-"упрощенец" не снижает цену, будут учитываться в составе налогооблагаемой базы. Соответственно, компании с объектом налогообложения "доходы" обложить налогом нужно будет всю сумму, полученную от покупателя, вместе с поступившим налогом.
Если у компании-"упрощенца" объект налогообложения "доходы за вычетом расходов", то в данном случае в составе выручки будет учитываться вся поступившая от покупателя сумма, как и в случае с базой "доходы". Но учесть в расходах сумму уплаченного в таком случае НДС у компании не получится, так как организация не является плательщиком НДС.
Таким образом, не снижая цену, но желая при этом угодить покупателям, компания - плательщик НДС сама несет дополнительные расходы в виде "лишних" платежей в бюджет: сначала - уплачивая сумму НДС, выделенную в счет-фактуре; затем - облагая эту сумму уже в составе дохода единым налогом. Для того чтобы урегулировать сложившуюся ситуацию, продавцу следует вернуть сумму НДС, уплаченную покупателем в счет предстоящей поставки товаров, не забыв при этом внести изменения в декларацию по НДС в последнем налоговом периоде перед переходом на УСН.
Кроме того, необходимо внести изменения в действующий договор. А лучше изначально установить в нем условие, что в случае если контрагент перестает быть плательщиком НДС, то цена договора подлежит снижению на сумму, которая ранее приходилась на налог на добавленную стоимость. При таком условии контракта изменение цены по товарам, работам, услугам будет обоснованным и не потребуется заключение отдельного дополнительного соглашения для того, чтобы снять риски споров с налоговыми органами.

УСН, НДС