Поправки в НК РФ: предоставление отсрочки (рассрочки) по уплате налога, инвестиционный налоговый кредит

Предоставление отсрочки (рассрочки) по уплате налога

Согласно п. 1 ст. 64 НК РФ (в ред. до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) отсрочка или рассрочка по уплате налога представляет собой изменение срока уплаты налога при наличии оснований, предусмотренных гл. 9 НК РФ, на срок, не превышающий одного года, соответственно с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности.
На основании Закона N 229-ФЗ п. 2 ст. 64 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой отсрочка или рассрочка по уплате налога может быть предоставлена заинтересованному лицу, финансовое положение которого не позволяет уплатить этот налог в установленный срок, однако имеются достаточные основания полагать, что возможность уплаты налога возникнет в течение срока, на который предоставляется отсрочка или рассрочка, при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

- причинение лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы (пп. 1 п. 2 ст. 64 НК РФ);
- непредоставление (несвоевременное предоставление) бюджетных ассигнований и (или) лимитов бюджетных обязательств заинтересованному лицу и (или) недоведение (несвоевременное доведение) предельных объемов финансирования расходов до заинтересованного лица - получателя бюджетных средств в объеме, достаточном для своевременного исполнения этим лицом обязанности по уплате налога, а также неперечисление (несвоевременное перечисление) заинтересованному лицу из бюджета в объеме, достаточном для своевременного исполнения этим лицом обязанности по уплате налога, денежных средств, в том числе в счет оплаты оказанных этим лицом услуг (выполненных работ, поставленных товаров) для государственных, муниципальных нужд (пп. 2 п. 2 ст. 64 НК РФ);
- угроза возникновения признаков несостоятельности (банкротства) заинтересованного лица в случае единовременной уплаты им налога (пп. 3 п. 2 ст. 64 НК РФ);
- имущественное положение физического лица (без учета имущества, на которое в соответствии с законодательством РФ не может быть обращено взыскание) исключает возможность единовременной уплаты налога (пп. 4 п. 2 ст. 64 НК РФ);
- производство и (или) реализация товаров, работ или услуг заинтересованным лицом носит сезонный характер (пп. 5 п. 2 ст. 64 НК РФ);
- при наличии оснований для предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, установленных таможенным законодательством РФ (пп. 6 п. 2 ст. 64 НК РФ).
Заинтересованные в изменении срока уплаты налога, сбора лица должны документально подтвердить свое право на получение отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита.
Однако нормами НК РФ (в редакции до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) не предусматривался конкретный перечень документов, которые должно представить заинтересованное лицо.
Перечень таких документов представлен в Порядке организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, утвержденном Приказом ФНС России от 21.11.2006 N САЭ-3-19/798@ (далее - Порядок).
В соответствии с п. 1 Порядка в случае обращения налогоплательщика с просьбой об изменении срока уплаты налогов и сборов в форме отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита в обязательном порядке представляются следующие документы:
- заявление налогоплательщика с просьбой о предоставлении отсрочки, рассрочки или инвестиционного налогового кредита;
- справка налогового органа по месту учета налогоплательщика о состоянии расчетов с бюджетами по налогам, сборам, взносам;
- справка налогового органа по месту учета налогоплательщика о предоставленных ранее отсрочках, рассрочках (в том числе в порядке реструктуризации), налоговых кредитах, инвестиционных налоговых кредитах, с выделением сумм, не уплаченных на момент обращения;
- обязательство налогоплательщика, предусматривающее на период действия отсрочки (рассрочки, инвестиционного налогового кредита) соблюдение условий, на которых принимается решение об изменении срока уплаты налога, сбора;
- копия устава (учредительного договора, положения) организации и внесенных в него изменений;
- баланс и другие формы бухгалтерской отчетности, характеризующие финансовое состояние налогоплательщика за предыдущий год и истекший период того года, в котором налогоплательщик обратился по поводу изменения срока уплаты налогового обязательства;
- в случаях, предусмотренных п. 2.3 вышеуказанного Приказа ФНС России, заверенную в установленном порядке копию договора поручительства, заключенного в порядке, определенном ст. 74 НК РФ, либо копию договора залога, заключенного в порядке, предусмотренном ст. 73 НК РФ;
- в случаях, указанных в п. 2.4 Приказа ФНС России, заверенную в установленном порядке копию договора поручительства, заключенного в порядке, предусмотренном ст. 74 НК РФ, либо документы об имуществе, которое может быть предметом залога, и проект договора залога, подписанный залогодателем;
- документы, подтверждающие наличие оснований, определенных п. 2 ст. 64 или п. 1 ст. 67 НК РФ.
Названные документы должны представить все налогоплательщики (плательщики сборов), желающие реализовать право на изменение срока уплаты налогов (сборов), независимо от того, по какому основанию, указанному в п. 2 ст. 64 НК РФ, они вправе получить отсрочку (рассрочку, инвестиционный налоговый кредит).
Новая редакция п. 5 ст. 64 НК РФ предусматривает, что заявление о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога подается заинтересованным лицом в соответствующий уполномоченный орган. Копия заявления в пятидневный срок со дня его подачи в уполномоченный орган направляется заинтересованным лицом в налоговый орган по месту его учета.
К заявлению о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога прилагаются следующие документы:
- справка налогового органа по месту учета заинтересованного лица о состоянии его расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам;
- справка налогового органа по месту учета этого лица, содержащая перечень всех открытых ему счетов в банках;
- справки банков о ежемесячных оборотах денежных средств за каждый месяц из предшествующих подаче заявления шести месяцев по счетам указанного лица в банках, а также о наличии его расчетных документов, помещенных в картотеку неоплаченных расчетных документов, либо об их отсутствии в картотеке;
- справки банков об остатках денежных средств на всех счетах данного лица в банках;
- перечень контрагентов - дебиторов заинтересованного лица с указанием цен договоров, заключенных с соответствующими контрагентами-дебиторами (размеров иных обязательств и оснований их возникновения), и сроков их исполнения, а также копии договоров (документов, подтверждающих наличие иных оснований возникновения обязательства);
- обязательство этого лица, предусматривающее на период изменения срока уплаты налога соблюдение условий, на которых принимается решение о предоставлении отсрочки или рассрочки, а также предполагаемый им график погашения задолженности;
- документы, подтверждающие наличие оснований изменения срока уплаты налога, предусмотренные п. 5.1 ст. 64 НК РФ.
Как видим, некоторых из названных документов нет в перечне, представленном в вышеуказанном Порядке. Учитывая, что акты законодательства о налогах и сборах не должны противоречить положениям НК РФ, с момента вступления в силу Закона N 229-ФЗ (2 сентября 2010 г.) следует руководствоваться перечнем документов, установленным п. п. 5, 5.1 ст. 64 НК РФ.
Изменения коснулись и суммы налогов, сборов, штрафов, пени, в отношении которой налогоплательщики могут рассчитывать на получение рассрочки (отсрочки) в отдельных случаях.
Так, согласно Закону N 229-ФЗ ст. 64 НК РФ дополнена п. 2.1, который устанавливает, что при наличии оснований, определенных пп. 1, 3 - 6 п. 2 ст. 64 НК РФ, отсрочка или рассрочка по уплате налога может быть предоставлена организации на сумму, не превышающую стоимости ее чистых активов, физическому лицу - на сумму, не превышающую стоимости его имущества, за исключением имущества, на которое в соответствии с законодательством РФ не может быть обращено взыскание.
Указанные изменения коснулись лиц, которые желают получить отсрочку или рассрочку в связи с причинением заинтересованному лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы. Ранее эти лица могли рассчитывать на отсрочку или рассрочку, равную оценке полученного ущерба, а с момента вступления Закона N 229-ФЗ в силу - только на сумму, не превышающую стоимости чистых активов.
Стоимость чистых активов акционерных обществ (АО) рассчитывается в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным Приказом Минфина России N 10н и ФКЦБ России N 03-6/пз от 29.01.2003 (далее - Приказ N 10н).
В соответствии с п. 1 Приказа N 10н под стоимостью чистых активов АО понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов АО, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.
При этом согласно п. 3 Приказа N 10н в состав активов, принимаемых к расчету, включаются:
- внеоборотные активы, отражаемые в разд. I бухгалтерского баланса (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы);
- оборотные активы, отражаемые в разд. II бухгалтерского баланса (запасы, НДС по приобретенным ценностям, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы), за исключением стоимости в сумме фактических затрат на выкуп собственных акций АО у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования и задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.
В силу п. 4 Приказа N 10н в состав пассивов, принимаемых к расчету, включаются:
- долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;
- краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
- кредиторская задолженность;
- задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;
- резервы предстоящих расходов;
- прочие краткосрочные обязательства.
По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 07.12.2009 N 03-03-06/1/791, общества с ограниченной ответственностью (ООО) также могут руководствоваться Приказом N 10н.
Арбитражные суды поддерживают данный подход (Постановление ФАС Поволжского округа от 02.04.2009 по делу N А72-7170/07, Определение ВАС РФ от 23.06.2009 N ВАС-7595/09 и др.).
Согласно Закону N 229-ФЗ ст. 64 НК РФ дополнена также п. п. 5.1, 5.2, 5.3.
Пункт 5.1 ст. 64 НК РФ устанавливает, какие документы должно представить заинтересованное лицо для подтверждения своего права на рассрочку или отсрочку по уплате налога в соответствии с п. 2 данной статьи.
Так, к заявлению о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога по основанию, указанному в пп. 1 п. 2 ст. 64 НК РФ, прилагаются заключение о факте наступления в отношении заинтересованного лица обстоятельств непреодолимой силы, являющихся основанием для его обращения с этим заявлением, а также акт оценки причиненного лицу ущерба в результате указанных обстоятельств, составленные органом исполнительной власти (государственным органом, органом местного самоуправления) или организацией, уполномоченными в области гражданской обороны, защиты населения и территорий от чрезвычайных ситуаций.
К заявлению о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога заинтересованному лицу - получателю бюджетных средств по основанию, указанному в пп. 2 п. 2 ст. 64 НК РФ, прилагается документ финансового органа и (или) главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, содержащий сведения о сумме бюджетных ассигнований и (или) лимитов бюджетных обязательств, которые не предоставлены (несвоевременно предоставлены) указанному лицу, и (или) о сумме предельных объемов финансирования расходов, которые не доведены (несвоевременно доведены) до этого лица в объеме, достаточном для своевременного исполнения им обязанности по уплате налога.
К заявлению о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога по основанию, указанному в пп. 2 п. 2 ст. 64 НК РФ, заинтересованному лицу, которому не перечислены (несвоевременно перечислены) денежные средства из бюджета в объеме, достаточном для своевременного исполнения им обязанности по уплате налога, в том числе в счет оказанных этим лицом услуг (выполненных работ, поставленных товаров) для государственных, муниципальных нужд, прилагается документ получателя бюджетных средств, содержащий сведения о сумме денежных средств, которая не перечислена (несвоевременно перечислена) этому лицу из бюджета в объеме, достаточном для своевременного исполнения им обязанности по уплате налога, либо документ государственного, муниципального заказчика, содержащий сведения о сумме денежных средств, которая не перечислена (несвоевременно перечислена) этому лицу в объеме, достаточном для своевременного исполнения им обязанности по уплате налога, в счет оплаты оказанных таким лицом услуг (выполненных работ, поставленных товаров) для государственных, муниципальных нужд.
Наличие основания, указанного в пп. 3 п. 2 ст. 64 НК РФ, устанавливается по результатам анализа финансового состояния хозяйствующего субъекта, проведенного федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, в соответствии с методикой, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере несостоятельности (банкротства) и финансового оздоровления.
К заявлению о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога по основанию пп. 4 п. 2 ст. 64 НК РФ прилагаются сведения о движимом и недвижимом имуществе физического лица (за исключением имущества, на которое в соответствии с законодательством РФ не может быть обращено взыскание).
К заявлению о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога по основанию пп. 5 п. 2 ст. 64 НК РФ прилагается составленный заинтересованным лицом документ, подтверждающий, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) такого лица доля его дохода от отраслей и видов деятельности, включенных в утверждаемый Правительством РФ Перечень отраслей и видов деятельности, имеющих сезонный характер, составляет не менее 50%.
Следует отметить, что Правительством РФ от 06.04.1999 N 382 утверждено Постановление "О перечнях сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения" (далее - Перечень сезонных отраслей и видов деятельности).
В отношении получения рассрочки (отсрочки) по уплате налогов по основанию сезонной деятельности необходимо отметить следующее.
До вступления в силу Закона N 229-ФЗ ни в ст. 64 НК РФ, ни в гл. 9 НК РФ не был предусмотрен объем доходов от сезонной деятельности в общем объеме доходов.
В соответствии с новой редакцией гл. 9 НК РФ доля дохода от отраслей и видов деятельности, включенных в Перечень сезонных отраслей и видов деятельности, составляет не менее 50%.
Таким образом, с момента вступления в силу Закона N 229-ФЗ организации, у которых только часть дохода (не менее 50%) приходится на сезонные виды деятельности, смогут претендовать на рассрочку или отсрочку по уплате налогов.
Согласно новому п. 5.2 ст. 64 НК РФ в заявлении о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога заинтересованное лицо принимает на себя обязательство уплатить проценты, начисленные на сумму задолженности в соответствии с гл. 9 НК РФ.
Как указано в п. 4 ст. 64 НК РФ, если отсрочка или рассрочка по уплате налога предоставлена по основаниям, указанным в пп. 3, 4 и 5 п. 2 данной статьи, на сумму задолженности начисляются проценты исходя из ставки, равной одной второй ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей за период отсрочки или рассрочки, если иное не предусмотрено таможенным законодательством РФ в отношении налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.
Если отсрочка или рассрочка по уплате налогов предоставлена по основаниям, указанным в пп. 1 и 2 п. 2 ст. 64, на сумму задолженности проценты не начисляются.
Пунктом 5.3 ст. 64 НК РФ установлено, что по требованию уполномоченного органа заинтересованным лицом представляются документы об имуществе, которое может быть предметом залога, либо поручительство.
Согласно поправкам, внесенным в п. 6 ст. 64 НК РФ, решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога или об отказе в ее предоставлении принимается уполномоченным органом в течение 30 дней со дня получения заявления заинтересованного лица.
В силу п. 6 ст. 6.1 НК РФ срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем.
Таким образом, со 2 сентября с.г. срок для принятия решения уполномоченным органом о предоставлении отсрочки (рассрочки) по налогам увеличился.
Пункт 6 ст. 64 НК РФ дополнен абзацем, в соответствии с которым решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога принимается уполномоченным органом в срок, установленный абз. 1 этого пункта, по согласованию с финансовыми органами согласно ст. 63 НК РФ.
Пункт 7 ст. 64 НК РФ устанавливал, что при отсутствии обстоятельств, определенных п. 1 ст. 62 НК РФ, уполномоченный орган не вправе отказать заинтересованному лицу в отсрочке или рассрочке по уплате налога по основаниям, указанным в пп. 1 или 2 п. 2 ст. 64 НК РФ, в пределах соответственно суммы причиненного заинтересованному лицу ущерба либо суммы недофинансирования или неоплаты выполненного этим лицом государственного заказа.
Поскольку с момента вступления в силу Закона N 229-ФЗ ограничение по сумме предоставляемой отсрочки (рассрочки) установлено п. 2.1 ст. 64 НК РФ, п. 7 признан утратившим силу.
Также признаны утратившими силу абз. 4 п. 8 и абз. 2 п. 9 ст. 64 НК РФ.

Инвестиционный налоговый кредит

Основания для предоставления изменения срока уплаты налога, сбора, пени, штрафа в виде инвестиционного налогового кредита перечислены в п. 1 ст. 67 НК РФ.
Согласно пп. 1 и 5 п. 1 ст. 67 НК РФ инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен организации, являющейся плательщиком соответствующего налога, если она проводит научно-исследовательские или опытно-конструкторские работы либо техническое перевооружение собственного производства, в том числе направленное на создание рабочих мест для инвалидов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами и (или) повышение энергетической эффективности производства товаров, выполнения работ, оказания услуг; либо если осуществляет инвестиции в создание объектов, имеющих наивысший класс энергетической эффективности, в том числе многоквартирных домов, и (или) относящихся к возобновляемым источникам энергии, к объектам по производству тепловой энергии, электрической энергии, имеющим коэффициент полезного действия более чем 57%, и (или) иных объектов, технологий, имеющих высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем, утвержденным Правительством РФ.
Указанные выше организации, согласно изменениям, внесенным в пп. 1 п. 2 ст. 67 НК РФ, вправе рассчитывать на получение инвестиционного налогового кредита на сумму, составляющую 100% (ранее - 30%) стоимости приобретенного оборудования, используемого исключительно для перечисленных в пп. 1 и 5 п. 1 данной статьи целей.
В силу п. 4 ст. 67 НК РФ инвестиционный налоговый кредит предоставляется на основании заявления организации и оформляется договором установленной формы между соответствующим уполномоченным органом и организацией.
Абзац 1 п. 4 ст. 67 НК РФ дополнен предложением, согласно которому в указанном заявлении организация принимает на себя обязательство уплатить проценты, начисленные на сумму задолженности в соответствии с гл. 9 НК РФ.
Пункт 4 ст. 67 НК РФ дополнен новым абзацем: организация вправе подать в соответствующий уполномоченный орган заявление о предоставлении инвестиционного налогового кредита либо заявление о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога.
Напомню, что в ст. 61 введен п. 3.1, в силу которого организация вправе одновременно с заявлением о предоставлении отсрочки или рассрочки подать заявление о предоставлении инвестиционного налогового кредита.
Таким образом, после вступления в силу указанных изменений гл. 9 НК РФ прямо предусмотрена возможность получения заинтересованным лицом инвестиционного налогового кредита и отсрочки (рассрочки) по уплате налогов, сборов, пени и штрафов.
Надо сказать, что редакция гл. 9 НК РФ и до вступления в силу изменений, внесенных Законом N 229-ФЗ, не запрещала одновременно получать инвестиционный налоговый кредит и отсрочку (рассрочку).
Как и в случае с предоставлением заинтересованному лицу рассрочки или отсрочки по налогам, увеличился срок для принятия уполномоченным органом решения о предоставлении инвестиционного налогового кредита.
Так, в п. 5 ст. 67 НК РФ (в ред. до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) было указано, что решение о предоставлении организации инвестиционного налогового кредита принимается уполномоченным органом по согласованию с финансовыми органами в соответствии со ст. 63 НК РФ в течение одного месяца со дня получения заявления.
Согласно новой редакции п. 5 ст. 67 НК РФ, с учетом положений п. 6 ст. 6.1 НК РФ, решение о предоставлении инвестиционного налогового кредита принимается в течение 30 рабочих дней со дня получения уполномоченным органом заявления.
Также необходимо учесть, что абз. 1 п. 6 ст. 67 НК РФ дополнен предложением, что, если инвестиционный налоговый кредит предоставляется под залог имущества, заключается договор о залоге имущества в порядке, предусмотренном ст. 73 НК РФ.
Статьей 68 НК РФ установлены особенности прекращения действия отсрочки, рассрочки или инвестиционного налогового кредита.
Абзац 1 п. 4 ст. 68 НК РФ (в ред. до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) устанавливал, что при досрочном прекращении действия отсрочки, рассрочки налогоплательщик должен в течение одного месяца после получения им соответствующего решения уплатить неуплаченную сумму задолженности, а также пени за каждый календарный день, начиная со дня, следующего за днем получения такого решения, по день уплаты этой суммы включительно.
Действие отсрочки, рассрочки или инвестиционного налогового кредита прекращается досрочно в случае уплаты налогоплательщиком всей причитающейся суммы налога и сбора и соответствующих процентов до истечения установленного срока (п. 2 ст. 68 НК РФ) или при нарушении заинтересованным лицом условий предоставления отсрочки, рассрочки (п. 3 ст. 68 НК РФ).
В абз. 1 п. 4 ст. 68 НК РФ внесено изменение, устанавливающее, что указанное положение распространяется только на досрочное прекращение действия отсрочки, рассрочки в случае, предусмотренном п. 3 ст. 68.
Статья 68 НК РФ дополнена п. 10, согласно которому проценты, предусмотренные гл. 9 НК РФ и подлежащие уплате заинтересованным лицом, в случае нарушения срока их уплаты взыскиваются в порядке, аналогичном порядку взыскания процентов, установленному ст. 176.1 НК РФ.
На основании п. 17 ст. 176.1 НК РФ на подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в период пользования бюджетными средствами. Проценты начисляются либо со дня фактического получения налогоплательщиком средств - в случае возврата суммы налога в заявительном порядке, либо со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению; в заявительном порядке - в случае зачета суммы налога в заявительном порядке.
Проценты, предусмотренные п. 17 ст. 176.1 НК РФ, взыскиваются на основании требования налогового органа о возврате (п. 18 ст. 176.1 НК РФ).

Оптимизация налогов