О налоговых органах, налоговых схемах и трансфертном ценообразовании

Вывозить деньги нужно правильно

Как известно, в 90-е гг. в нашей стране стабильности не наблюдалось, переход на рыночную экономику давался нелегко. Возможно, именно поэтому нередкими в те годы были попытки вывода средств в офшоры. Но из-за существенного налогообложения таких выплат платежи часто осуществлялись через промежуточные компании, расположенные в странах с благоприятными налоговыми соглашениями с Россией, в силу которых денежные средства, выводимые из нашей страны, освобождались от налогов или облагались по низким ставкам.
Схема так прижилась, что до последних лет оставалась широко применяемой. Международные налоговые договоры использовались лишь для снижения ставок по выплатам, уходившим после этого в офшоры. С попыткой пресечения подобных злоупотреблений связано предложение изменить ст. 7 Налогового кодекса и ввести в нее положение о том, что льготами и налоговыми освобождениями на основе соответствующих международных соглашений может пользоваться лишь лицо, обладающее фактическим правом на доход, а не номинальная компания или посредник.

Для этих целей в декабре 2009 г. был подготовлен законопроект, однако документ требовал технической доработки, перед тем как отправиться на рассмотрение в Государственную Думу. В частности, законопроект не давал определения того, кто будет считаться имеющим фактическое право на доход. Также он не определял, какой процедуре должен следовать налоговый агент для получения подтверждения того, что получатель дохода является обладателем фактического права на него. Кроме того, законопроект не учитывал, что в некоторых структурах фактическое право на доход может отсутствовать из-за особенностей их функционирования, а не ввиду желания участников сэкономить на налогах.
Очевидно, что при доработке нового документа необходимо уделить внимание этим вопросам. Однако отсутствие закона не означает, что условие о фактическом праве на доход не может применяться уже сейчас. Дело в том, что согласно большинству российских налоговых соглашений фактическое право на доход является обязательным условием снижения ставки налога у источника по дивидендам, и во многих случаях - по процентам и роялти.
Существуют многочисленные разъяснения Минфина о том, как следует понимать соответствующие формулировки международных договоров. Суть их сводится примерно к тем же определениям, которые представлены в Комментарии к Модельной Конвенции ОЭСР, а именно: обладателем фактического права на доход не будут являться агенты, номинальные получатели дохода и компании-посредники.

Примечание. Из комментария к Модельной Конвенции ОЭСР следует: обладателем фактического права на доход не будут являться агенты, номинальные получатели дохода и компании-посредники.

Помимо того, у получающей доход компании должна быть реальная возможность определять его экономическую судьбу. Это значит, что организация обязана иметь все атрибуты реальной хозяйственной деятельности, в том числе достаточное количество квалифицированного персонала и собственные помещения. Часто иностранные холдинговые и финансовые структуры не располагают подобными ресурсами.
Обсуждение отмеченных проблем на достаточно высоком уровне свидетельствует о повышенном внимании российских фискальных органов к доктрине фактического права на доход. Наши законодатели уверенно стремятся к предотвращению злоупотреблений нормами международных налоговых соглашений и намерены контролировать соблюдение условия о фактическом праве на доход, что делает использование номинальных промежуточных компаний более рискованным.

Аккуратнее с родными

Уже более трех лет прошло с момента принятия Постановления Пленума ВАС РФ N 53 о необоснованной налоговой выгоде, и практика его применения значительно расширилась. Тем не менее есть попытки исправить дефекты законодательства, признаваемые, кстати, самими чиновниками, через изменения их интерпретации.
Следует отметить, что в состав контролируемой задолженности по действующему законодательству не включаются займы, полученные от иностранных сестринских компаний. Довольно долго налоговыми органами, в частности, признавалось, что такие займы не будут входить в состав контролируемой задолженности для последующего расчета предельного размера вычитаемых для целей налогообложения процентов. Более того, выдача займа через иностранную сестринскую компанию стала распространенным способом обхода российских правил о недостаточной капитализации.
Учитывая многочисленные попытки обхода положений ст. 269 НК РФ с помощью долгового финансирования от таких иностранных сестринских компаний, Минфин России в Письме от 27 ноября 2009 г. N 03-08-05 высказал точку зрения о том, что займы таких компаний должны включаться в состав контролируемой задолженности. Хотя эта позиция и не следует из буквы закона, ссылаясь на возможные злоупотребления, чиновники считают, что на такие суммы должны распространяться правила контролируемой задолженности и, соответственно, ограничения по вычету таких процентов из налоговой базы плательщика. В итоге вне зависимости от существующей позиции судов риск оспаривания подобных схем налоговыми органами увеличивается.
Пока этот подход не поддерживается судебной практикой, но в случае ее изменения структуры с сестринскими компаниями могут стать предметом тщательного контроля со стороны налоговых органов.

Примечание. Не спрятаться, не скрыться!
Основными пунктами своей деятельности по борьбе с уходом от налогов сотрудники ФНС выбрали несколько направлений. К ведущим можно отнести вот эти:
1) борьба со злоупотреблениями международными налоговыми договорами;
2) борьба со злоупотреблением нормами российского налогового законодательства;
3) реформа законодательства о трансфертном ценообразовании (как следует из положений Основных направлений налоговой политики на 2010 - 2012 гг.).

Трансфертное ценообразование

Действующие правила о трансфертном ценообразовании часто являются малоэффективными, что признается и налоговыми органами, и налогоплательщиками.
19 февраля 2010 г. Госдума приняла в первом чтении новый закон о трансфертном ценообразовании. Ожидается, что проект закона будет принят во втором и третьем (окончательном) чтениях без принципиальных изменений в июне, чтобы вступить в силу с 2011 г.
В результате ст. ст. 20 и 40 НК РФ, содержащие нормы о текущих правилах трансфертного ценообразования, будут заменены новой главой - для более детального регламентирования процедуры применения правил трансфертного ценообразования.
Суть поправок сводится к эффективному перемещению бремени доказывания обоснованности цены по сделкам с налоговых органов на налогоплательщиков. Другими важными поправками являются изменения в определения связанных сторон и операций, введение основанных на разделе прибыли методов трансфертного ценообразования (например, метод сопоставимой рентабельности), а также возможность заключения предварительных соглашений о трансфертном ценообразовании.
Законопроект устанавливает требование об уведомлении налоговых органов о контролируемых сделках, если объем сделок превышает 100 000 млн руб. в год. С 2011 до 2016 г. этот порог будет постепенно снижен до 10 000 руб.

Контролируемые операции

Внутрироссийские операции подпадают под правила контроля над трансфертными ценами, если объем сделок между связанными сторонами превышает 1 млрд руб. в год. Операции внешней торговли будут рассматриваться как контролируемые сделки, если они затрагивают торговлю нефтью, металлами и/или включают сделки с компаниями, находящимися в "черном списке" Минфина.
Законопроект содержит ряд норм, касающихся заключения предварительного соглашения о ценообразовании. В настоящее время возможности заключать такие соглашения не существует. Кроме того, новый закон должен будет содержать нормы, касающиеся соответствующих изменений в отчетности сторон в сделках между налоговыми резидентами. Следует отметить, что в ситуации внешнеторговых сделок таких обязательных правил о корректировках налоговой отчетности нет.

Консолидированный налогоплательщик

Ожидается, что закон о фискальной консолидации будет принят до 2011 г.
Перечислим основные критерии для консолидации в соответствии с законопроектом:
а) владение компаниями группы по крайней мере на 90 процентов;
б) активы группы должны составлять не менее 1 трлн руб.;
в) оборот группы должен составить, по крайней мере, 100 млрд руб.;
г) годовая сумма налоговых обязательств в отношении федеральных налогов должна составить как минимум 15 млрд руб.
Требования к правилам трансфертного ценообразования в отношении контролируемых сделок и требования к документации не будут применяться к сделкам в рамках консолидированного налогоплательщика. В то же время довольно жесткие требования делают их выполнение затруднительным и, очевидно, консолидированных групп будет не очень много.
Активизация фискальных органов в отношении борьбы с уходом от налогов проявляется как в новой интерпретации российских и международных норм налогового законодательства, так и в работе по их модификации. Это еще более увеличивает значимость мониторинга налоговых рисков и усилий по их снижению. Особое внимание необходимо уделять наличию за структурой реальной бизнес-функции и деловой цели. В то же время при выполнении этих условий существует довольно много возможностей для эффективной в налоговом отношении структуризации. Процесс налогового структурирования должен идти рука об руку с выстраиванием бизнеса как такового. В этом случае использование льгот будет обоснованным и оправданным.

Оптимизация налогов, Налоговая ответственность, Оффшоры