Налогообложение доходов физических лиц: направления налоговой политики

Не вызывает сомнений, что налоговая политика является важной составляющей социально-экономической политики государства. Термин "налоговая политика" получил широкое распространение в современной политической, экономической и социальной сферах. В структуре Министерства финансов РФ создан Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики, обеспечивающий в т.ч. осуществление функций Министерства по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налоговой деятельности (Приказ Минфина РФ от 11.07.2005 N 169 "Об утверждении Положения о Департаменте налоговой и таможенно-тарифной политики"). Тем не менее законодательство РФ термин "налоговая политика" практически не употребляет, как и не раскрывает его содержание.

В научной литературе существует значительное количество определений понятия "налоговая политика". Узкие подходы к определению данного термина ограничивают сферу применения налоговой политики областью налогов. Так, авторский коллектив М.В. Романовского и О.В. Врублевской определяет налоговую политику как комплекс мероприятий в обрасти налогов, направленных на достижение каких-либо целей.

Более широкие подходы, представляющиеся более верными, принимают во внимание экономическую сущность и функции налогов, цели реализации налоговой политики и даже ее стратегические ориентиры. Профессор В.Г. Пансков указывает, что налоговая политика представляет собой совокупность экономических, финансовых и правовых мер государства по формированию налоговой системы страны в целях обеспечения финансовых потребностей государства, отдельных социальных групп общества, а также развития экономики страны за счет перераспределения финансовых ресурсов.

Не вызывает сомнений, что основной целью проведения налоговой политики государства является стабильное обеспечение доходной части бюджета государства путем формирования отвечающей этой цели налоговой системы.
Но следует согласиться и с тем, что такая налоговая система должна стимулировать накопление и рациональное использование национального богатства страны, способствовать гармонизации интересов экономики и общества и тем самым обеспечивать социально-экономический прогресс общества.

Одним из документов, определяющим курс налоговой политики государства, являются Основные направления налоговой политики на текущий год и двухлетний плановый период, разрабатываемые Министерством финансов РФ и одобряемые Правительством РФ. Нормативным правовым актом этот документ не является, однако представляет собой основание для внесения изменений в законодательство о налогах и сборах.

В течение последних лет приоритеты в области налоговой политики состоят в создании эффективной налоговой системы, обеспечивающей бюджетную устойчивость в среднесрочной и долгосрочной перспективе. Однако разработка и претворение в жизнь налоговой политики требует учета интересов не только бюджетов всех уровней, но и различных категорий налогоплательщиков. Тем не менее в преамбуле Основных направлений налоговой политики на 2012 г., впрочем, как и в Основных направлениях налоговой политики предыдущих лет, речь идет о требованиях бюджетной системы, интересах инвесторов, налоговой нагрузке по секторам экономики и многом другом, но не только о физических лицах - налогоплательщиках, их нуждах и интересах.

В январе и феврале 2012 г. поступления по налогу на доходы физических лиц составили 281,5 млрд. руб., что, в свою очередь, представляет собой 21,4% налоговых доходов консолидированного бюджета РФ. В 2010 и 2011 гг. поступления по налогу на доходы физических лиц составили порядка 23 и 20,5% налоговых доходов консолидированного бюджета РФ соответственно. Таким образом, пятая часть налоговых доходов бюджета поступает в результате обложения доходов физических лиц. Что же предусматривают Основные направления налоговой политики в данной сфере?

В июне 2011 г. Правительством РФ были одобрены Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов (далее - Основные направления налоговой политики 2012 г.).

Прежде всего Основные направления налоговой политики 2012 г. подводят итоги реализации налоговой политики в 2011 г., отталкиваясь от Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов, утвержденных в 2010 г. Указывается, что в отношении налогообложения физических лиц внесение изменений в законодательство о налогах и сборах предусматривалось только лишь в связи с упрощением администрирования.

Изучение текста Основных направлений налоговой политики на 2011 г. позволяет прийти к выводу, что в сфере налогообложения доходов физических лиц действительно не планировалось каких-либо значительных изменений. Исключение составляет положение о распространении социального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц на суммы уплаченных процентов по образовательным кредитам. Однако соответствующие изменения в Налоговый кодекс РФ до настоящего времени внесены не были.

Таким образом, за последние 3 года наиболее существенные меры по совершенствованию обложения доходов физических лиц были предусмотрены в Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов. Такие меры включали:

упрощение порядка подачи и заполнения налоговых деклараций;
индексацию предельных размеров суточных, не облагаемых налогом на доходы физических лиц;
внесение в Налоговый кодекс РФ инструмента предварительного резидентства;
оптимизацию порядка налогообложения физических лиц при совершении ими операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок;
уточнение в законодательном порядке перечня доходов, освобождаемых от налогообложения.

Не все из предусмотренных мер были реализованы. Основные направления налоговой политики на 2011 г., подводя итоги реализации налоговой политики в 2010 г., указывают на изменения в отношении положений, регулирующих порядок подачи налоговых деклараций, а также на значительную корректировку и существенные дополнения порядка налогообложения физических лиц при совершении ими операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок.

Перечень доходов, освобождаемых от налогообложения, дополнялся в течение 2011 г. Однако Основные направления налоговой политики 2012 г. в рамках мониторинга эффективности налоговых льгот все еще указывают на необходимость уточнения этого перечня, его систематизации и устранения имеющихся неточностей и противоречий, приводящих к неоднозначному толкованию норм.

Помимо приведенных намерений, в Основных направлениях налоговой политики 2012 г. содержатся меры налоговой поддержки налогоплательщиков, на обеспечении которых находятся дети. Такие меры предусматривают увеличение стандартного вычета на каждого третьего и последующего ребенка до 3000 руб. В рамках этой меры была запланирована отмена стандартного налогового вычета в размере 400 руб., что позволяет частично компенсировать сокращение налоговых доходов бюджетов субъектов РФ в связи с увеличением налогового вычета для семей с детьми. Указанные меры налоговой поддержки были претворены в жизнь - соответствующие изменения вступили в силу с 1 января 2012 г.

Иных мер в сфере налогообложения доходов физических лиц Основные направления налоговой политики 2012 г. не содержат.

Исходя из вышеприведенных мер и степени их реализации можно сделать вывод об отсутствии единой, согласованной и обоснованной налоговой политики в сфере налогообложения доходов физических лиц. Вряд ли подобная ситуация может объясняться удовлетворенностью Министерства финансов РФ и Правительства РФ состоянием налогообложения в рассматриваемой сфере. Подтверждением тому являются современные реалии.

Так, в 2011 г. численность населения с денежными доходами ниже величины прожиточного минимума составила 12,8% от общей численности населения (12,6% в 2010 г.). Численность населения со среднедушевым доходом до 10000 руб. в 2011 г. составила 29% населения России. Тем не менее стандартный налоговый вычет в размере 400 руб., право на который имели граждане, чей доход, исчисленный нарастающим итогом, не превышал 20000 руб., был отменен.

С каждым годом растет расслоение населения по уровню доходов. По мнению экспертов, коэффициент фондов (отношение средней заработной платы 10% занятых с наиболее высокой зарплатой к средней заработной плате 10% занятых с самой низкой заработной платой) округленно составляет 25 раз. При этом в социально стабильном государстве следует ориентироваться на достижение значения указанного коэффициента примерно в 6 раз.

С момента перехода на пропорциональное налогообложение доходов физических лиц в стране не прекращаются дискуссии о необходимости возвращения к прогрессивному налогообложению таких доходов. Не вдаваясь в подробности дискуссии, хотелось бы отметить, что аргументы ратующих за прогрессивное налогообложение в целом убедительны, обоснованы и подтверждены мировой практикой. В Государственную Думу неоднократно вносились законопроекты о переходе к прогрессивной шкале подоходного налога. Однако подобные инициативы не находят отклика ни у законодателя, ни в федеральных органах исполнительной власти. Так, например, на подобные доводы заместитель руководителя Федеральной налоговой службы С. Шульгин ответил, что в России создана хорошая налоговая система, которая отвечает уровню сложившихся общественных отношений. Однако С. Шульгин согласился, что плоская шкала налогообложения несправедлива.

В условиях пропорционального обложения доходов особенно важную роль играют налоговые льготы, выполняющие компенсационную функцию и обеспечивающие дифференциацию налоговых обязательств тех налогоплательщиков, которые находятся в неодинаковом состоянии. Предусмотренные действующим Налоговым кодексом РФ стандартные, социальные и имущественные вычеты вызывают значительные нарекания, наиболее существенные из которых можно свести к следующим:

отсутствие необлагаемого налогом минимума;
предельно маленький размер стандартных налоговых вычетов, самый высокий из которых составляет всего лишь 6% прожиточного минимума;
размеры и условия предоставления социальных и имущественных налоговых вычетов дают возможность использовать их с наибольшей выгодой для себя именно более обеспеченными налогоплательщиками, в то время как менее обеспеченные категории налогоплательщиков в результате использованного законодателем механизма получения таких вычетов не получают должной поддержки от государства.

Интересно, что Концепция долгосрочного социально-экономического развития РФ на период до 2020 года (Распоряжение Правительства РФ от 17 ноября 2008 г. N 1662-р), разработанная Министерством экономического развития РФ, но также утвержденная Правительством РФ, в частности, предусматривает:

расширение категорий граждан, имеющих право на использование социального вычета;
повышение ориентации налоговой системы на проблемы выравнивания уровня доходов путем расширения использования налоговых вычетов как инструмента социальной политики;
сокращение налоговой нагрузки на малообеспеченные слои населения за счет увеличения социальных налоговых вычетов.

В свете проведенного выше анализа нет необходимости повторять, что предусмотренные Концепцией меры не находят отражения в законодательстве.

В заключение хотелось бы еще раз подчеркнуть острую необходимость в разработке и претворении в жизнь последовательной, социально и экономически обоснованной налоговой политики в сфере налогообложения доходов физических лиц, а также обратить внимание на следующие проблемы, требующие, на мой взгляд, законодательного разрешения:

введение необлагаемого налогом минимума хотя бы для наименее обеспеченных и социально защищенных категорий налогоплательщиков, обеспечение эквивалентности необлагаемого налогом минимума прожиточному минимуму;
увеличение "детского" стандартного вычета до величины прожиточного минимума ребенка;
закрепление в законодательстве требований об индексации фиксированных размеров стандартных налоговых вычетов с учетом инфляции, что предотвратит постоянное снижение их реальной стоимости;
повышение размеров социальных налоговых вычетов и предоставление определенным категориям налогоплательщиков (например, многодетным налогоплательщикам, молодым специалистам, самостоятельно оплачивающим обучение, и некоторым другим) права переноса сумм таких вычетов на следующий налоговый период;
ограничение права получения социальных и стандартных налоговых вычетов величиной полученного налогоплательщиком дохода либо закрепление положений, предусматривающих уменьшение размера таких вычетов с ростом дохода;
изменение порядка получения социальных налоговых вычетов с целью предоставления возможности их получения в течение, а не по окончании того периода, в котором произведены соответствующие расходы;
отмена запрета на повторное предоставление имущественного налогового вычета на новое строительство или приобретение жилья и установление периодичности его использования с ограничением права повторного использования суммарной величиной полученного налогоплательщиком дохода за этот период.

Бесспорно, реализация предлагаемых мер приведет к определенным потерям налоговых поступлений бюджета. Компенсировать снижение доходов бюджета возможно с помощью введения прогрессивного обложения доходов физических лиц, что будет способствовать перераспределению налогового бремени на более состоятельные слои населения и приведет к увеличению налоговых поступлений в бюджет. Конечно, подобные реформы требуют скрупулезной разработки, предполагают проведение параллельных мероприятий в сфере усиления контроля за уплатой налога на доходы физических лиц, могут быть сопряжены с возрастанием политической и социальной напряженности. Однако это именно те меры налогового регулирования в сфере налогообложения доходов физических лиц, которые необходимы для эффективной борьбы с бедностью, экономическим неравенством, катастрофическим расслоением населения по уровню доходов, а также для справедливого распределения тяжести налогового бремени на различные по уровню доходов категории налогоплательщиков.

Октябрь 2012 г.

Учетная политика, НДФЛ, Налоги индивидуального предпринимателя