Планирование налогов

• Налоговое планирование
• Аудит налогов
• Организация налогового учета
• Учетная политика
• Возврат налогов
• Налоговая нагрузка

Налоговая оптимизация

• Налоговые льготы
• Налоговая ответственность
• Налоговые споры
• Налоговые проверки
• Оффшоры
• Оптимизация налогов

Налоговый учет

• Налоговая отчетность
• Налог на прибыль
• НДС
• Страховые взносы
• Налог на имущество
• НДФЛ
• Транспортный налог
• Земельный налог
• УСН
• ЕНВД
• ЕСХН
• Регистры налогового учета

Исправление ошибок в начислениях страховых взносов

 

Правила исправления ошибок, совершенных при начислении страховых взносов в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС, изложены в ст. 17 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования". Согласно положениям этой статьи ошибки исправляются только периодом их совершения. Следование же этому во многих случаях обязывает плательщиков представлять уточненный расчет по страховым взносам.

 

Занижение суммы взносов

 

Если плательщик страховых взносов обнаружил в поданном им в территориальное отделение фонда расчете по начисленным и уплаченным страховым взносам (формы РСВ-1 ПФР, РСВ-2 ПФР, 4 ФСС РФ, утв. Приказами Минздравсоцразвития России от 12.11.2009 N 894н, от 12.11.2009 N 895н, от 06.11.2009 N 871н соответственно) факт неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, то ему надлежит внести необходимые изменения в указанный расчет и представить уточненный его вариант (п. 1 ст. 17 Закона N 212-ФЗ).

Примечание. При исправлении ошибок, не приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, плательщик страховых взносов вправе внести необходимые изменения в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам и представить в территориальное отделение фонда уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам (п. 2 ст. 17 Закона N 212-ФЗ).

Не столь уж часто, но все же возможно, что уточненный расчет представляется в территориальное отделение фонда до истечения срока его подачи. В этом случае он считается поданным в день подачи уточненной формы РСВ-1 ПФР, РСВ-2 ПФР или 4 ФСС РФ (п. 3 ст. 17 Закона N 212-ФЗ).
Отметим, что при заполнении титульного листа в расчете по форме РСВ-1 ПФР страхователем в поле из трех ячеек, отведенных для заполнения показателя "Номер корректировки", при представлении исходной формы расчета указывается код 000. При представлении в территориальный орган ПФР уточненного расчета (корректирующий расчет за соответствующий период) в этом реквизите проставляется номер, указывающий, какой по счету уточненный расчет за тот же период представляется (например, 001, 002 - 010 и т.д.) (п. 2.2 разд. II "Заполнение титульной части Расчета" Рекомендуемого порядка заполнения расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам).

В расчете по форме РСВ-2 ПФР на титульном листе указанный показатель также имеется, а в расчете по форме-4 ФСС РФ он отсутствует.

Примечание. Порядок подачи уточненного расчета по страховым взносам в целом аналогичен правилам исправления ошибок в налоговых декларациях (ст. 81 НК РФ). Возникновение обязанности представления уточненного расчета зависит от того, какие последствия повлекли ошибки.

Пример 1. Организацией 20 января 2011 г. в территориальное отделение ПФР был представлен расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам за 2010 г. 10 февраля при подготовке годовой бухгалтерской отчетности обнаружена ошибка размера базы для начисления страховых взносов: при ее исчислении за ноябрь было недоучтено 7695 руб. В связи с этим страхователем в территориальное отделение ПФР 14 февраля представлен уточненный расчет по форме РСВ-1 ПФР за 2010 г.
Поскольку уточненный расчет по страховым взносам за 2010 г. представлен до истечения срока его подачи - 15 февраля 2011 г. (пп. 1 п. 9 ст. 15 Закона N 212-ФЗ в редакции Федерального закона от 08.12.2010 N 339-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" и отдельные законодательные акты Российской Федерации"), то днем подачи расчета считается 14 февраля.

Примечание. За неуплату или неполную уплату сумм страховых взносов в результате занижения базы для их начисления, иного неправильного исчисления страховых взносов или других неправомерных действий (бездействия) с плательщика может быть взыскан штраф в размере 20% неуплаченной суммы страховых взносов. Если же упомянутые действия страхователем совершены умышленно, то размер штрафа возрастает до 40% неуплаченной суммы страховых взносов (ст. 47 Закона N 212-ФЗ).

Если же страхователь не успевает представить уточненный расчет до истечения срока подачи расчета и осуществляет это после его окончания, то в двух случаях у него имеется возможность освобождения от ответственности.
Освобождение от ответственности возможно при представлении "уточненки" (п. 4 ст. 17 Закона N 212-ФЗ):
- уже после проведения выездной проверки за соответствующий расчетный период, по результатам которой проверяющие не обнаружили те факты и ошибки, которые появились в уточненном расчете;
- до момента, когда плательщик узнал об обнаружении территориальным отделением фонда неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы страховых взносов, либо о назначении выездной проверки за данный период.
Но во втором случае до представления уточненного расчета плательщику надлежит уплатить недостающую сумму страховых взносов и соответствующие пени.

Пример 2. Несколько изменим условия примера 1: при увольнении работника (1983 года рождения) в феврале 2010 г. ему была начислена компенсация за неиспользованный отпуск - 7985 руб. С этой суммы страховые взносы во внебюджетные фонды не начислялись, поскольку ранее при исчислении ЕСН указанная компенсация была отнесена к выплатам, не подлежащим налогообложению (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).
Не подлежат обложению страховыми взносами для работодателей - плательщиков страховых взносов все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных в том числе и с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск (пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона 212-ФЗ). Исходя из этого, страхователем в феврале была занижена облагаемая база, следствием чего стала задолженность по страховым взносам в государственные внебюджетные фонды в сумме 2076,10 руб. (7985 руб. x (14% + 6% + 2,9% + 1,1% + 2,0%)).
Ошибка была обнаружена при подготовке данных для годовой бухгалтерской отчетности в феврале. Причем она является несущественной. Поскольку ошибка в определении базы для начисления страховых взносов была выявлена по окончании этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, то ее следует исправлять записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность) (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010) (утв. Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н)). Поэтому в бухгалтерском учете 31 декабря осуществляется следующая запись:
Дебет 20 Кредит 69, субсчета "Расчеты с ПФР", "Расчеты с ФСС РФ", "Расчеты с ФФОМС", "Расчеты с ТФОМС",
- 2070,90 руб. (7985 руб. x (14% + 6% + 2,9% + 1,1% + 2,0%)) - начислены страховые взносы на сумму компенсации за неиспользованный отпуск в ПФР (на страховую и накопительную части), ФСС РФ, ФФОМС, ТФОМС.
Для исправления ошибки страхователем внесены изменения в расчеты РСВ-1 ПФР и 4 ФСС РФ за I квартал 2010 г., в которых за февраль и первый квартал увеличены суммы начисленных:
- выплат и вознаграждений - на 7985 руб. и
- страховых взносов:
- в ПФР - на 1117,90 руб.
(7985 руб. x 14%) и 479,10 руб. (7985 руб. x 6%) (страховая и накопительная части соответственно);
- ФФОМС - на 87,84 руб. (7985 руб. x 1,1%);
- ТФОМС - на 159,70 руб. (7985 руб. x 2,0%);
- ФСС РФ - на 231,57 руб. (7985 руб. x 2,9%).
Поскольку расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам за полугодие и 9 месяцев заполняются нарастающим итогом с учетом данных первого квартала, то понадобится представить также уточненные расчеты РСВ-1 ПФР и 4 ФСС РФ за I полугодие и 9 месяцев 2010 г. Также понадобится представить и уточненные расчеты 4 ФСС РФ за 2010 г. и РСВ-1 ПФР за 2010 г., ведь их страхователь направил в территориальные отделения фонда в январе.
При этом им 14 февраля уплачены в каждый из указанных фондов недоимки по страховым взносам - соответственно 1118, 479, 88, 160 и 232 руб. - и пени, исчисленные с этих величин:
- 81 руб. (80,81 руб. (1117,90 руб. / 365 дн. x (8,5% x 14 дн. + 8,25% x 32 дн. + 8% x 32 дн. + 7,75% x 258 дн.))) - в ПФР (страховая часть);
- 35 руб. (34,63 руб. (479,10 руб. / 365 дн. x (8,5% x 14 дн. + 8,25% x 32 дн. + 8% x 32 дн. + 7,75% x 258 дн.))) - в ПФР (накопительная часть);
- 6 руб. (6,35 руб. (87,84 руб. : 365 дн. x (8,5% x 14 дн. + 8,25% x 32 дн. + 8% x 32 дн. + 7,75% x 258 дн.))) - в ФФОМС;
- 12 руб. (11,54 руб. (159,79 руб. / 365 дн. x (8,5% x 14 дн. + 8,25% x 32 дн. + 8% x 32 дн. + 7,75% x 258 дн.))) - в ТФОМС и
- 17 руб. (16,74 руб. (231,57 руб. / 365 дн. x (8,5% x 14 дн. + 8,25% x 32 дн. + 8% x 32 дн. + 7,75% x 258 дн.))) - в ФСС РФ,
где 8,5, 8,25, 8,0 и 7,75% - ставки рефинансирования, действующие в период с 24.02.2010 по 28.03.2010, с 29.03.2010 по 29.04.2010, с 30.04.2010 по 31.05.2010 и с 01.06.2010 по 14.02.2011;
14, 32, 32 и 258 - количество дней в периоды с 16.03.2010 по 28.03.2010, с 29.03.2010 по 29.04.2010, с 30.04.2010 по 31.05.2010 и с 01.06.2010 по 14.02.2011.
Осуществление этих действий в совокупности позволяет плательщику страховых взносов избежать ответственности за неуплату страховых взносов (пп. 1 п. 4 ст. 17 Закона N 212-ФЗ).

 

Переплата страховых взносов

 

Пример 3. Коллективным договором организации предусмотрена оплата за счет работодателя путевок для работника и членов его семьи. В июне работнику (1990 года рождения) и его жене были предоставлены две путевки стоимостью 14 650 руб. каждая. Совокупность этих стоимостей, 29 300 руб. (14 650 руб. x 2), была учтена в доходе работника, учитываемом при исчислении страховых взносов за январь - июнь.
Объектом обложения страховыми взносами для работодателей - плательщиков страховых взносов признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц:
- по трудовым договорам;
- гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг;
- договорам авторского заказа;
- договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам;
- лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства (п. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ).
При этом к объекту обложения страховыми взносами относятся все выплаты в пользу работников, произведенные в рамках трудовых правоотношений, в том числе предусмотренные трудовыми договорами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами работодателя.
Следовательно, выплаты в пользу работников, производимые на основании внутренних положений организации, подлежат обложению страховыми взносами. Поэтому на стоимость путевки на санаторно-курортное лечение и отдых, приобретаемой организацией для самого работника, необходимо начислять страховые взносы.
Члены семьи работника, включая детей, в трудовых отношениях с организацией не состоят. Следовательно, оплата стоимости приобретаемых для них путевок на основании указанного п. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ страховыми взносами не облагается (Письмо Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 N 559-19).
Исходя из этого, страхователем в июне и первом полугодии была завышена облагаемая база на 14 650 руб. В связи с чем в этом месяце и по итогам первого полугодия было излишне начислено страховых взносов:
- в ПФР - 2051,00 (14 650 руб. x 14%) и 879,00 (14 650 руб. x 6%) руб. (страховая и накопительная части соответственно);
- ФФОМС - 165,15 руб. (14 650 руб. x 1,1%);
- ТФОМС - 293,00 руб. (14 650 руб. x 2,0%);
- ФСС РФ - 424,85 руб. (14 650 руб. x 2,9%).
Ошибка была обнаружена при подготовке данных для оформления расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам за 2010 г.
Для исправления ошибки страхователем внесены изменения в расчеты РСВ-1 ПФР и 4-ФСС РФ за I полугодие 2010 г., в которых за июнь и первое полугодие уменьшены суммы начисленных выплат и вознаграждений на 14 650 руб. и страховых взносов в ПФР - на 2051,00 и 879,00 руб. (страховая и накопительная части соответственно), в ФФОМС - на 165,15 руб., ТФОМС - на 293,00 руб., ФСС РФ - на 424,85 руб.
Внесены изменения также и в расчеты РСВ-1 ПФР и 4 ФСС РФ за 9 месяцев 2010 г., в которых уменьшены суммы начисленных выплат и вознаграждений и страховых взносов на соответствующие значения.
Указанные уменьшения учтены при заполнении расчетов РСВ-1 ПФР и 4 ФСС РФ за 2010 г.
Организацией в январе 2011 г. представлены в территориальные отделения:
- ФСС РФ - расчет 4 ФСС РФ за 2010 г. и уточненные расчеты за первое полугодие и 9 месяцев 2010 г.;
- ПФР - расчет РСВ-1 ПФР за 2010 г. и уточненные расчеты за первое полугодие и 9 месяцев 2010 г.
Излишне начисленные суммы страховых взносов по результатам внесения изменений и подачи уточненных расчетов РСВ-1 ПФР (соответственно 2051,00; 879,00; 165,00; 293,00 руб.) и 4 ФСС РФ (425,00 руб.) страхователь просил зачесть в счет предстоящих платежей по страховым взносам за отчетные периоды 2011 г. в соответствующие фонды (п. 1 ст. 26 Закона N 212-ФЗ).

Если страхователь все же решит исправить текущим периодом ошибки, которые привели к переплате взносов в прошлых периодах, то большого вреда это не принесет. Ведь в прошлом периоде должна возникнуть переплата страховых взносов, которая будет компенсирована в текущем за счет учета дополнительных начислений.
Данное, на наш взгляд, можно использовать при исправлении ошибок, совершенных в предыдущем отчетном периоде (предыдущих отчетных периодах). При проверках работники фондов с подачи страхователя могут найти переплату по страховым взносам за этот период.
При совершении же ошибки в предыдущем расчетном периоде, приведшей к излишней уплате страховых взносов за этот период, на наш взгляд, желательно все же представить уточненные расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам, поскольку не исключена вероятность, что со временем в проверяемые работниками фонда три года (п. 9 ст. 35 Закона N 212-ФЗ) может не попасть расчетный период, в котором и была совершена ошибка, приведшая к излишней уплате страховых взносов.
И тогда при проверке страховщики однозначно определят недоплату страховых взносов, ведь перечислено за расчетный период будет меньше, чем приведено в расчетах по начисленным и уплаченным страховым взносам за этот период.
Информация же об излишне уплаченных суммах страховых взносов за предшествующий расчетный период у них могла бы появиться лишь при подаче уточненных расчетов. Но таковых в территориальном отделении фонда, к сожалению, не окажется, поскольку плательщик взносов ее не подавал.
Одновременная подача расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам за текущий период и уточненного за предшествующий, в котором обнаружена излишняя уплата страховых взносов, и заявления на их зачет в счет текущих платежей, к сожалению, не приведет к желаемому. Подтвердить излишнюю уплату страховых взносов страховщик может лишь по окончании камеральной проверки. А на ее проведение территориальным отделениям фонда дается три месяца со дня представления плательщиком страховых взносов уточненного расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам (п. 2 ст. 34 Закона N 212-ФЗ).
Отметим, что арбитражные суды неоднократно поддерживали фискалов, которые отказывали налогоплательщикам в зачете суммы излишне уплаченного налога по уточненной налоговой декларации в счет платежей по налоговой декларации за текущий отчетный (налоговый) период. При этом судьи констатировали, что при одновременной подаче налогоплательщиком налоговой декларации и заявления о возврате (зачете) суммы излишне уплаченного налога срок, определенный п. 9 ст. 78 НК РФ (обязанность налогового органа сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога в течение 5 рабочих дней со дня принятия такого решения), подлежит исчислению с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам ст. 88 НК РФ.
Налоговики, на взгляд судей, могут сделать вывод о наличии либо отсутствии переплаты по налогу только по результатам камеральной налоговой проверки представленной обществом уточненной налоговой декларации и документов, приложенных к ней, и только после установления факта переплаты по налогу принять решение о зачете (возврате) излишне уплаченной суммы налога в счет уплаты текущих платежей либо погашения недоимки по другим налогам (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25.01.2007 по делу N А29-2728/2006а).

Примечание. Из дословного прочтения ст. 17 Закона N 212-ФЗ следует, что в текущем периоде ошибки исправлять нельзя даже тогда, когда они привели к переплате взносов. Исключение одно - если период совершения ошибки неизвестен (что представить себе довольно сложно).

Скорее всего, аналогичные решения будут приниматься арбитражными судами и при рассмотрении дел о возможности зачета суммы излишне уплаченных страховых взносов по уточненному расчету в счет платежей по расчету начисленных и уплаченных страховых взносов за текущий отчетный (налоговый) период.
В гл. 25 НК РФ страховые взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование учитываются в прочих расходах (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования").
Исходя из этого, ошибка в исчислении страховых взносов будет приводить к некорректному исчислению налога на прибыль. При ее исправлении, как и в случае с налогами, включаемыми в прочие расходы, понадобятся дополнительные действия в части данного налога.
Независимо от вида ошибки, завышающей или занижающей сумму страховых взносов, исправление в начислениях налога на прибыль, на наш взгляд, необходимо будет осуществлять в период обнаружения ошибки по страховым взносам. При завышении величины страховых взносов это позволяет произвести введенная с 2010 г. норма абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ. Выявление же в текущем налоговом периоде доходов прошлых лет при занижении суммы страховых взносов в прошедшем отчетном (налоговом) периоде не является ошибкой (искажением) в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, относящейся к прошлым налоговым периодам.

Примечание. Прошлый год был первым годом, когда работодатели исчисляли страховые взносы в государственные внебюджетные фонды. До этого ими на выплаты и вознаграждения физическим лицам начислялись ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Не исключено, что работодатель в тот период не учел какие-то доходы физическим лицам, которые надлежало им выплатить. И данный "долг" возвращает уже в период начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.

 

Пояснения чиновников

 

Поскольку гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ утратила силу с начала 2010 г., то выплаты, доначисленные организацией в период исчисления страховых взносов в пользу физического лица за прошедший налоговый период 2009 г., чиновники настоятельно рекомендуют включать в базу для исчисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды текущего расчетного периода. На их взгляд, ко всем выплатам, начисленным организацией своим работникам в период исчисления страховых взносов, применяются положения упомянутого Закона N 212-ФЗ.
При этом корректировка налоговой базы по единому социальному налогу за 2009 г. не производится (Письмо Минфина России от 15.04.2010 N 03-04-07/1-18).

Пример 4. В декабре 2010 г. выяснилось, что принятому на работу в ноябре 2009 г. сотруднику (1984 года рождения) за ноябрь - декабрь этого года не была начислена предусмотренная трудовым договором доплата к тарифной ставке. В связи с чем в этом месяце произведен перерасчет заработной платы за указанные месяцы, и работнику доначислена причитающаяся за два месяца сумма 8640 руб.
В бухгалтерском учете данная ошибка является несущественной. Ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. При этом прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода (п. 14 ПБУ 22/2010).
Исходя из этого, в бухгалтерском учете при доначислении в декабре причитающейся работнику суммы производится следующая запись:
Дебет 91-1 Кредит 70
- 8640 руб. - начислена работнику доплата к тарифной ставке за ноябрь - декабрь 2009 г.
Если бы доплата к тарифной ставке была начислена одновременно с начислением заработной платы за ноябрь и декабрь, то с этой суммы следовало бы исчислить ЕСН с учетом размера дохода работника, определенного с начала 2009 г. нарастающим итогом.
Последовав же разъяснениям Минфина России, организация с доначисленной в декабре суммы исчислила страховые взносы в ПФР (на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии работника), ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС:
Дебет 20 Кредит 69, субсчета "Расчеты с ПФР", "Расчеты с ФСС РФ", "Расчеты с ФФОМС", "Расчеты с ТФОМС",
- 2246,40 руб. (8640 руб. x (14% + 6% + 2,9% + 1,1% + 2,0%)) - начислены страховые взносы в ПФР (на страховую и накопительную части), ФСС РФ, ФФОМС, ТФОМС.

Встречаются случаи, когда после окончания отчетного (расчетного) периода сумму выплат кому-либо из работников нужно пересчитать. Как правило, это влечет изменение облагаемой базы и, следовательно, суммы страховых взносов. На взгляд чиновников, обнаружение в текущем отчетном (расчетном) периоде необходимости удержать с работников выплаты, которые были излишне начислены им в прошлых отчетных (расчетных) периодах, либо, наоборот, доначислить выплаты за прошлые отчетные (расчетные) периоды не является обнаружением ошибки в исчислении базы для начисления страховых взносов, поскольку в каждом из указанных периодов (прошлом и текущем) база для начисления страховых взносов определялась как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу работников именно в том периоде (Письмо Минздравсоцразвития России от 28.05.2010 N 1376-19).
Из вышеприведенного следует, что подавать уточненный расчет в данном случае нет необходимости, так как облагаемая база определяется исходя из фактически начисленных в этом периоде выплат. Иными словами, изменения облагаемой базы должны быть отражены в том периоде, когда был произведен перерасчет.

Пример 5. Несколько изменим условия примера 4: доплата к тарифной ставке не была начислена работнику в марте и апреле 2010 г. (по 4320 руб.).
В бухгалтерском учете ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором она выявлена (п. 5 ПБУ 22/2010). Поэтому при доначислении в декабре причитающейся работнику суммы производится следующая запись:
Дебет 20 Кредит 70
- 8640 руб. - начислена работнику доплата к тарифной ставке за март и апрель.
Если бы доплаты к тарифной ставке были начислены вовремя, то суммы выплат и вознаграждений в марте и первом квартале возросли бы на 4320 руб., а величины страховых взносов:
- в ПФР - на 604,80 руб. (4320 руб. x 14%) и 259,20 руб. (4320 руб. x 6%) (страховая и накопительная части соответственно);
- ФФОМС - на 47,52 руб. (4320 руб. x 1,1%);
- ТФОМС - на 86,40 руб. (4320 руб. x 2,0%);
- ФСС РФ - на 125,28 руб. (4320 руб. x 2,9%).
На эти же значения увеличивались бы суммы выплат и вознаграждений и страховых взносов в апреле. По итогам же полугодия увеличение происходило на двойные значения - 8640; 1209,60; 518,40; 95,04; 172,80 и 250,56 руб.
Казалось бы, страхователю надлежит оформить уточненные расчеты РСВ-1 ПФР и 4 ФСС РФ за первый квартал, полугодие и 9 месяцев 2010 г. и представить их в соответствующие территориальные отделения фондов, заплатив при этом доначисленные суммы страховых взносов и пени.
Но в бухгалтерском учете, как было сказано выше, пересчет осуществляется в декабре путем доначисления 8640 руб. А это, в свою очередь, влечет за собой и дополнительное начисление страховых взносов: в ПФР - 1209,60 руб. (8640 руб. x 14%) и 518,40 руб. (8640 руб. x 6%), ФФОМС - 95,04 руб. (8640 руб. x 1,1%), ТФОМС - 172,80 руб. (8640 руб. x 2,0%), ФСС РФ - 250,56 руб. (8640 руб. x 2,9%).
Именно так и рекомендуют поступать страхователям специалисты Минздравсоцразвития России, поскольку дополнительные начисления выплат за март и апрель, осуществленные в последнем месяце расчетного периода, не являются обнаружением ошибки в исчислении базы для начисления страховых взносов в указанных месяцах. Следовательно, у страхователя не возникает обязанности представления уточненных расчетов РСВ-1 ПФР и 4 ФСС РФ за первый квартал, полугодие и 9 месяцев 2010 г.