ЕНВД или иной режим: реализация товаров по муниципальным и государственным контрактам

Комментарий к Постановлению ФАС Дальневосточного округа от 01.02.2012 N Ф03-2981/2011 «О правомерности применения предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД при реализации товаров по муниципальным и государственным контрактам»

Розничная торговля, ЕНВД и бюджетные учреждения стараниями Минфина России одно время превратились в настоящий заколдованный треугольник.
Налогоплательщик, применяющий систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД), реализовавший товар, например, больнице или школе, может запросто получить обвинение в неправомерном применении ЕНВД с доначислением всех налогов и сборов по общей системе налогообложения.

Как судебная практика относится к такой позиции финансистов?
Ответ на этот вопрос дает комментируемое Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.02.2012 N Ф03-2981/2011.

Минфин России - за договор поставки

В Письмах Минфина России от 26.02.2010 N 03-11-06/3/26, от 20.01.2010 N 03-11-06/3/04, от 24.01.2008 N 03-11-04/3/17 и от 15.03.2010 N 03-11-06/3/37 финансисты настаивают на том, что плательщики ЕНВД, реализующие товары бюджетным учреждениям, осуществляют договор поставки. И так как в соответствии со ст. 346.26 НК РФ специальный налоговый режим в виде ЕНВД может применяться только в отношении розничной торговли, то по договору поставки налогоплательщик должен использовать иную систему налогообложения.
Версия интересная, но хотелось бы услышать от финансистов и аргументы.
Как ни странно, но они свелись всего-навсего к разъяснению разницы между розничной торговлей и договором поставки.
Статьей 346.27 НК РФ установлено, что к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей - физическим или юридическим лицам - реализуются эти товары.
При этом определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары - для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.
Согласно ГК РФ (ст. 506) по договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Досадная помеха

Главной бедой Минфина России стал тот простой, но практически непреодолимый факт, что бюджетные учреждения (за редким исключением), не используют приобретенные товары для предпринимательской деятельности. А ведь в Определении ВАС РФ от 05.02.2009 N ВАС-16354/08 было однозначно сказано, что главным отличительным признаком розничной торговли является дальнейшая цель использования товаров.
Кроме того, как обойти и тот факт, что в п. 124 ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" указано, что в состав розничного товарооборота включается также продажа товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров?
И вот в Письмах Минфина России от 10.02.2011 N 03-11-06/3/19 и от 04.03.2011 N 03-11-11/49 финансисты пошли на попятную.
К примеру, предприниматель работает с бюджетными организациями (детские сады, школы, больница) по разовым договорам розничной купли-продажи. При покупке товара выдаются товарный чек, счет-фактура без НДС для оплаты и договор розничной купли-продажи на каждую продажу. Продукты питания приобретаются для питания детей и больных.
В этих обстоятельствах Минфин России не нашел причин для отказа в применении ЕНВД.

Последний бастион

Однако так просто финансисты не сдаются, и кое-что придумать им все-таки удалось.
Новые аргументы нашлись в Письме Минфина России от 26.05.2010 N 03-11-11/151. Вот они. В соответствии с ГК РФ (п. 1 ст. 525 и п. 1 ст. 527) поставка товаров для государственных нужд осуществляется на основе государственного контракта на поставку товаров для государственных нужд, заключаемого на основе заказа, размещаемого в порядке, предусмотренном законодательством о размещении заказов на поставки товаров для государственных нужд.
Порядок заключения государственного контракта на поставку товаров для государственных нужд регламентируется Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".
Согласно п. 1 ст. 9 указанного Закона под государственным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени государства в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.
Пунктом 2 ст. 525 ГК РФ установлено, что к отношениям по поставке товаров для государственных нужд применяются правила о договоре поставки (ст. ст. 506 - 523 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами ГК РФ.
Минфин России торжествующе подчеркнул, что поскольку в Законе идет речь именно о договоре поставки, то при продаже предпринимателем товаров бюджетным учреждениям не может быть и речи о договоре купли-продажи.
С тех пор практически в каждом письме на данную тему финансисты повторяют тезис о том, что не относится к розничной торговле и, соответственно, не может быть переведена на ЕНВД предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров по муниципальным и государственным контрактам.

На штурм

И вот мощный удар по позиции Минфина России нанесло судебное Постановление N Ф03-2981/2011.
Именно на основании указанной выше точки зрения Минфина России налоговики попытались наказать налогоплательщика. Суд встал на его защиту.
Он указал, что согласно Бюджетному кодексу РФ (п. 1 ст. 72) размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд производится в соответствии с законодательством РФ о размещении заказов для государственных и муниципальных нужд. А Законом N 94-ФЗ (п. 2 ст. 1) предусмотрено, что данный Закон применяется в случаях размещения заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд и нужд бюджетных учреждений.
Так как бюджетные учреждения обязаны осуществлять размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для собственных нужд, то иной порядок приобретения товаров указанными субъектами действующим законодательством не предусмотрен. Поэтому факт заключения по итогам размещения заказа муниципальных контрактов при определении системы налогообложения в рассматриваемом случае правового значения не имеет, как и не является безусловным основанием для отнесения вида торговой деятельности, осуществляемой налогоплательщиком, к оптовой торговле.
Суд, основываясь на определениях розничной и оптовой торговли, решил, что в случае продажи предпринимателем-"вмененщиком" товаров бюджетным учреждениям налицо именно розничная торговля, поэтому налогоплательщик вправе был уплачивать ЕНВД.

Что будет дальше?

Возможны, как нетрудно догадаться, три варианта дальнейшего развития событий.
Первый - хороший. Минфин России смирится и оставит налогоплательщиков в покое. Второй - плохой. Как это часто бывает, финансисты могут проигнорировать решение суда и будут гнуть свою линию. В этом случае арбитражные суды получат еще один мощный источник для работы по рассмотрению исков. И третий: Минфин России отложит скомпрометированный аргумент в сторону и придумает что-нибудь новенькое.

Март 2012 г.

ЕНВД, Розничная торговля, Оптовая торговля