Экономия на платежах по налогу на прибыль за счет полного признания нормируемых расходов

К наиболее распространенным нормируемым затратам компании относятся представительские и рекламные расходы. При этом представительские расходы нормируются полностью и не могут превышать 4 процента от фонда оплаты труда сотрудников (п. 2 ст. 264 НК РФ), а вот рекламные расходы нормируются не всегда (п. 4 ст. 264 НК РФ).

При расчете налога на прибыль можно полностью списать затраты на следующую рекламу (п. 4 ст. 264 НК РФ):

- мероприятия, проводимые через СМИ и телекоммуникационные сети;

- световую и иную наружную рекламу;

- участие в выставках, ярмарках, экспозициях, оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов, демонстрационных залов;

- изготовление брошюр и каталогов;

- уценку товаров, потерявших свои свойства при экспонировании.

Остальные расходы на рекламу можно учесть при расчете налога на прибыль только в пределах лимита 1 процента выручки от реализации.

Если у компании выручка небольшая, но при этом много нормируемых рекламных расходов, то лимит, равный 1 проценту, может быть превышен. Поэтому таким компаниям следует внимательно анализировать перечень своих рекламных расходов, и по возможности признавать их в составе ненормируемых. Например, в п. 4 ст. 264 НК РФ сказано, что не надо нормировать расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, при этом про другую рекламную печатную продукцию здесь ничего не сказано. Следовательно, если в первичных документах компании будет написано, что она изготовила рекламные листовки или буклеты, инспекторы потребуют придерживаться лимита. Поэтому, если рекламную продукцию изготовила сторонняя компания, необходимо попросить ее в первичных документах указать, что сделаны именно брошюры или каталоги, а не буклеты или листовки.

Таким же способом можно оптимизировать расходы на участие в рекламных мероприятиях - на выставках, форумах, ярмарках. Согласно п. 4 ст. 264 НК РФ, не нормируются лишь затраты на участие в выставках, ярмарках и экспозициях. Если же мероприятие имеет другое название, например форум, то инспекторы могут потребовать соблюдать лимит. А значит, необходимо проследить, чтобы в первичных документах фигурировали только формулировки, предусмотренные НК РФ.

Далее отметим, что перечень представительских расходов, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, является открытым, п. 2 ст. 264 НК РФ предусматривает лишь одно ограничение: к представительским расходам нельзя отнести затраты на организацию отдыха, развлечений, профилактики или лечения заболеваний.

Чтобы снизить налоговые риски к расходам, учтенным при расчете налога на прибыль, в первичных документах (приказе директора, смете и отчете о проведенном мероприятии) следует избежать опасных формулировок. Так, например, если компания организовала для партнеров вечеринку, в первичных документах можно написать: "Была проведена официальная встреча с деловыми партнерами". То есть уточнять, что мероприятие имело развлекательный характер, не нужно.

В целом необходимо подчеркнуть, что к представительским расходам в ИФНС всегда относились с подозрением. Существует ряд общих правил - требований, предъявляемых к представительским расходам, соблюдение которых ревизоры проверяют в первую очередь, и если инспекторы обнаружат, что компания эти требования проигнорировала, то ей грозят доначисления налога на прибыль.

Первое правило прямо прописано в НК РФ (п. 2 ст. 264). Налогооблагаемый доход за отчетный период можно уменьшить на сумму представительских расходов, не превышающую 4 процентов от затрат компании на оплату труда в этом периоде. Все, что превысило норматив, при налогообложении прибыли не признают (п. 42 ст. 270 НК РФ).

Второе: любые представительские суммы должны быть документально подтверждены. Кроме того, компания должна продемонстрировать налоговикам официальный характер мероприятия. Для этих целей необходимо составить приказ руководителя компании об осуществлении расходов на представительские цели, смету данных затрат, а по итогам того или иного мероприятия - отчет о его проведении. И, конечно, необходима первичная документация, подтверждающая произведенные расходы. Такой перечень документов рекомендовал Минфин России в Письме от 13 ноября 2007 г. N 03-03-06/1/807.

Есть еще третье требование, которое нередко предъявляют инспекторы. По их мнению, при налогообложении прибыли можно признать лишь те представительские расходы, которые привели к положительному результату. Другими словами, если цель деловой встречи или официального приема была достигнута, скажем, подписан договор о сотрудничестве.

На самом деле фактическое получение дохода не является условием для того, чтобы признать произведенные представительские расходы, и на это не раз указывали судьи (Постановление ФАС Уральского округа от 23 декабря 2008 г. N Ф09-8529/08-С2). Тем не менее сам факт споров по данному вопросу свидетельствует о том, что убедить налоговиков компаниям удается не всегда. И если конфликт с проверяющими нежелателен, то лучше следовать тому подходу, которого придерживаются в вашей ИФНС. Вполне возможно, что ваши инспекторы, учитывая арбитражную практику, уже не обращают внимания на то, к каким результатам привели переговоры. Если это не так или выяснить их позицию затруднительно, можно подстраховаться и подписать с партнерами какой-нибудь "протокол о намерениях", который никаких юридических обязательств на стороны не накладывает.

Многие организации время от времени устраивают мероприятия, куда приглашают своих клиентов и бизнес-партнеров. Поводы для встречи в торжественной обстановке разные - от годовщины компании до благотворительной акции. Если говорить о самом безопасном варианте, то затраты на такие мероприятия в налоговом учете лучше не признавать. Обычно инспекторы относят корпоративные вечеринки, даже если на них присутствуют деловые партнеры, в разряд развлечений и отдыха. А представительскими такие расходы не являются (п. 2 ст. 264 НК РФ). Однако организация праздника, как правило, обходится недешево и если налоговые потери для компании неприемлемы, то можно рискнуть и все же списать средства, истраченные на праздник, в уменьшение налогооблагаемого дохода. Приведем аргументы в защиту такого подхода.

Перечень представительских затрат не детализирован, и главное для компании - доказать, что мероприятие направлено на повышение эффективности работы компании, на информирование деловых партнеров о высоких производственных и экономических показателях, достигнутых организацией, на поддержание взаимного сотрудничества и т.д.

В подтверждение своей позиции компания может представить списки приглашенных представителей других компаний, и выделить там те организации, с которыми после мероприятия были заключены договоры или предварительные соглашения о сотрудничестве. Судьи в такой ситуации встают на сторону налогоплательщика. Так в Постановлении от 20 февраля 2008 г. N КА-А40/707-08-П ФАС Московского округа поддержал организацию, которая учла при налогообложении прибыли расходы по празднованию с клиентами своего десятилетия.

Далее отметим, что без такой статьи представительских расходов, как алкоголь, не обходится, пожалуй, ни один официальный прием деловых партнеров. При этом стоимость спиртных напитков можно включить в затраты при расчете налога на прибыль, чиновники давно это признали (Письмо Минфина России от 16 августа 2006 г. N 03-03-04/4/136). Конечно, с оговоркой, что речь идет только о тех случаях, когда характер самого мероприятия деловой и представительский.

Другой вопрос: в каком размере признавать расходы на алкоголь? Безопаснее всего для таких целей установить нормы (в процентах от общей суммы затрат на мероприятие), прописав их в учетной политике или хотя бы просто в приказе руководителя. Ведь еще в 2004 г. Минфин России рекомендовал учитывать "алкогольные" затраты в пределах норм, установленных обычаями делового оборота. Под таковыми чиновники понимают правила, привычные для какой-либо отрасли предпринимательской деятельности.

Правда, в уже упомянутом Письме N 03-03-04/4/136 представители Минфина вообще умалчивают о каких-либо нормативах, и все же лучше нормы установить. В противном случае сохраняется риск отстаивать затраты на алкоголь в суде, где можно выиграть, сославшись на то, что налоговое законодательство не устанавливает норм затрат на алкоголь и не предписывает их утверждать. Пример спора, выигранного компанией: Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30 октября 2008 г. N Ф08-6557/2008.

В деловой среде постоянным покупателям или бизнес-партнерам принято дарить различные сувениры. Поводом может быть опять же какой-либо праздник или PR-мероприятие. Возникает вопрос: как учесть стоимость подобных презентов в налоговом учете?

Если компания просто раздает подарки свои клиентам, затраты на их приобретение или изготовление признать при исчислении налога на прибыль не удастся. Подобная акция будет рассматриваться инспекторами как безвозмездная передача имущества. И значит, здесь действуют положения п. 16 ст. 270 НК РФ: ни стоимость подарков, ни расходы, связанные с их раздачей, не уменьшают налогооблагаемый доход. В частности, такой вывод сделали чиновники Минфина в Письме от 16 августа 2006 г. N 03-03-04/4/136.

Однако есть способ, который позволит учесть "сувенирные" затраты при налогообложении. Его подсказали инспекторы Московского УФНС в Письме от 30 апреля 2008 г. N 20-12/041966.2. На изделия, которые планируется дарить своим деловым партнерам, нужно нанести символику (логотип, товарный знак) компании. При этом налоговики указали на два возможных варианта признания таких расходов.

Первый вариант, если сувенирная продукция вручается любым представителям контрагентов, ее стоимость следует признавать в составе рекламных расходов. Ведь рекламой является информация, распространяемая среди неопределенного круга лиц (ст. 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ). То есть когда заранее не обозначено, кому конкретно и когда будет вручаться презент. В таком случае следует помнить о лимите, установленном НК РФ для подобных затрат, - 1 процент от суммы выручки (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Второй вариант - это когда сувениры с символикой компании раздаются строго партнерам или клиентам во время официального приема. Тогда круг лиц, которому адресована предоставляемая информация, становится определенным, и, значит, раздача презентов уже рекламой не является. В этом случае стоимость деловых подарков можно учесть при расчете налога на прибыль в качестве представительских расходов (п. 2 ст. 264 НК РФ).

Также отметим, что нередко организации, принимая представителей иногородних или иностранных контрагентов, оплачивают за гостей и проезд до места проживания, и гостиницу. А в случае с иностранцами приглашающая сторона оплачивает оформление визы. Возникает вопрос: как быть с учетом данных расходов.

Есть два решения, первое не вызовет споров с инспекторами - не уменьшать налогооблагаемый доход на сумму таких затрат. Именно на этом настаивают представители Минфина России в Письме от 16 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/235.

Обратите внимание, что в данном случае компании как налоговому агенту, придется подать в инспекцию сведения о доходах, полученных представителями контрагентов в натуральной форме. В справке 2-НДФЛ указанные суммы нужно включить в доход, облагаемый НДФЛ по ставке 13 процентов для резидентов, и по ставке 30 процентов - для нерезидентов РФ (Письмо ФНС России от 18 апреля 2007 г. N 04-1-02/306@). Поскольку удержать НДФЛ компании не удастся, об этом нужно сообщить в ИФНС в течение месяца (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Второй вариант, рискованный, только для тех компаний, которые готовы при необходимости отстаивать свою позицию в УФНС или в суде. Затраты на визовую поддержку, оплату жилья и билетов на проезд включить в состав представительских расходов. Аргумент в защиту данного подхода можно взять из положительной для компаний арбитражной практики. Перечисленные затраты связаны с "обслуживанием представителей других организаций", поэтому прямо относятся к числу представительских (п. 2 ст. 264 НК РФ). В частности, такой довод поддержали судьи ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 1 марта 2007 г. N Ф04-9370/2006(30552-А81-27).

Отдав предпочтение последнему варианту, следует запастись документами, которые обоснуют расходы. Для начала составить гарантийное письмо в адрес контрагентов о том, что все подобные затраты несет принимающая сторона. Проверить, чтобы указанный вид расходов был предусмотрен в приказе об учетной политике, и, наконец, утвердить смету затрат. Подчеркнем, что для бухгалтера важно, где руководство проводит переговоры с бизнес-партнерами: в офисе или на нейтральной территории. От этого зависит решение, признавать связанные с этим представительские расходы в налоговом учете или нет. Рассмотрим три возможные ситуации.

1. Распространенная ситуация, когда сотрудник компании проводит деловые переговоры на нейтральной территории - в баре, кафе или ресторане. При этом счет за обед или ужин заинтересованная сторона оплачивает из средств, выданных на представительские цели. Что делать с такими расходами при исчислении налога на прибыль?

Прежде всего, запастись документами, которые подтвердят официальный характер встречи, это могут быть соответствующий приказ руководителя компании, смета и отчет по итогам мероприятия. Тогда проблем со списанием затрат в налоговом учете не будет. Если же доказательств того, что завтрак или обед были официальными, нет, то затраты лучше в налоговом учете не признавать. По мнению чиновников, при неофициальной встрече каждая из участвующих в ней сторон платит только за себя.

2. Теперь рассмотрим ситуацию, когда руководитель организации ради деловых переговоров и подписания контракта отправляется в другой город в командировку. В гостинице он снимает два номера: один, как обычно, для проживания, а второй - для встречи с бизнес-партнерами. Понятно, что расходы на наем первого номера бухгалтер смело отнесет к командировочным, уменьшив на их сумму налогооблагаемый доход. А что делать с оплатой того номера, в котором руководитель фактически не жил, а лишь вел переговоры?

Наверняка избежать разногласий с налоговиками в данном случае можно, только если стоимость найма дополнительного номера при расчете налога на прибыль не учитывать. Инспекторы считают, что в подобной ситуации разумнее было бы встречаться для обсуждения деловых вопросов на территории компании-партнера.

Однако в данной ситуации существуют еще два подхода, вполне обоснованных, но небезопасных. Первый из них - оплату за гостиничный "нежилой" номер можно признать в составе командировочных затрат (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Ведь фактически отель сдает жилое помещение, при этом в НК РФ не предусмотрено никаких ограничений по количеству номеров, которые предприятие снимает для своих командированных сотрудников. Компания на свое усмотрение может установить размер командировочных расходов, прописав это в коллективном договоре или локальном нормативном документе. Это разрешено п. 11 Положения, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. N 749, с этим соглашаются и арбитражные судьи (Постановление ФАС Московского округа от 5 марта 2009 г. N КА-А40/935-09).

Второй, еще более рискованный, вариант - затраты на наем дополнительного номера в гостинице можно отнести к представительским расходам. Аргумент - помещение снимается для ведения официальных переговоров с представителями других организаций.

3. Совсем иначе и проще обстоят дела, если беседу с бизнес-партнерами работник компании проводит в стенах офиса. В этом случае стоимость продуктов питания, предлагаемых гостям, можно без проблем отнести в состав представительских расходов, тем самым уменьшить налогооблагаемый доход.

Отметим, что такое правило действует и в том случае, если участником деловых переговоров является обычный гражданин - клиент компании. При этом в организации принято предложить важному гостю воду, чай, кофе и различные закуски. Чиновники Минфина разрешают и в этом случае признавать расходы на буфетное обслуживание (Письмо от 27 мая 2009 г. N 03-03-06/1/351).

В целом при грамотном обосновании и документальном подтверждении у компании есть возможность для признания большинства рекламных и представительских расходов в целях налогообложения.

Оптимизация налога на прибыль, Налог на прибыль, Расходы