Налоговая инспекция вправе не предоставлять компаниям приложения к акту проверки

Суть конфликта

Множество компаний, пытавшихся оспорить результаты выездной проверки, столкнулись с одной и той же проблемой: им не удалось получить копии материалов - приложений к акту ревизии, даже когда понадобилось подготовить возражения по результатам проверки (см., например, Решение ВАС РФ от 9 апреля 2009 г. N ВАС-2199/09; Определение ВАС РФ от 30 июля 2009 г. N ВАС-9405/09; Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22 декабря 2009 г. N 09АП-25343/2009-АК по делу N А40-78591/08-142-379; Решение Арбитражного суда Пермского края от 19 июня 2008 г.; Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 августа 2008 г. N 17АП-5491/2008-АК по делу N А50-4478/2008). Во всех случаях инспекторы направляли фирмам только сам акт, но без приложений. Предприниматели пытались пожаловаться на бездействие налоговиков, заявлять о нарушении принципа открытости при проведении налогового контроля, указывать, что отсутствующие документы отражены в акте проверки не полностью и не дословно и что акт не воспроизводит их письменное оформление и порядок составления. Однако чиновники ссылались на ими самими установленное правило, что все приложения к акту проверки являются документами исключительно для служебного пользования. Именно это правило, изложенное в п. 1.15 Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ (далее - Требования), и стало предметом рассмотрения для высших арбитров.

Точки несоприкосновения

Итак, представители компании "Трансмил" обратились в Высший Арбитражный Суд РФ с заявлением о признании незаконным п. 1.15 Требований. Предприниматели настаивали, что данное правило противоречит нескольким более "сильным" нормативным актам. Во-первых, оно, по мнению бизнесменов, не соответствует Налоговому кодексу, так как, если следовать этому документу, у предприятий есть право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, а также возможность представлять инспекторам соответствующие пояснения (пп. 7 и 15 п. 1 ст. 21 НК). Кроме того, компании могут представлять чиновникам письменные возражения по указанному акту (п. 6 ст. 100 НК). Но чтобы осуществить эти права в полной мере, предприятию необходимо иметь копии материалов и всех документов, прилагаемых к акту этой проверки. Однако п. 1.15 Требований относит все это к документам "для служебного пользования", поэтому налогоплательщик до рассмотрения материалов выездной налоговой проверки практически лишен возможности исследовать все необходимые бумаги, сведения из которых и должны, по сути, служить основанием для предъявления инспекцией претензий. Кроме того, без документов весьма затруднительно подготовить мотивированные письменные возражения по акту проведенной инспекторами ревизии.
Следует также подчеркнуть, что установленное налоговиками правило, как уже было указано, препятствует ознакомлению бизнесменов с касающейся их информацией, что противоречит п. 2 ст. 3 и ч. 3 ст. 8 Закона от 27 июля 2006 г. N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и защите информации" (далее - Закон об информации).

И наконец, "секретное" правило чиновников идет вразрез с п. 1.2 Положения о порядке обращения со служебной информацией ограниченного распространения в федеральных органах исполнительной власти, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 3 ноября 1994 г. N 1233 (далее - Положение о порядке обращения со служебной информацией). В соответствии с этим документом к служебной информации относятся несекретные данные о деятельности компании, ограничение на распространение которых диктуется служебной необходимостью. Однако представители общества обратили внимание судей на то, что нужные им материалы содержат сведения, которые непосредственно касаются проверяемого предприятия, и засекречивать их от самой компании по меньшей мере нецелесообразно.

Судебные баталии

Выступая перед высшими арбитрами, представители "Трансмил" еще раз пояснили, что оспариваемое положение Требований, по их мнению, ограничивает право компаний на ознакомление с материалами выездных проверок, прилагаемыми к акту, ущемляя тем самым права предприятий и мешая нормальному ведению бизнеса.
Кроме того, представители фирмы-заявителя указали, что когда запрошенный ими акт проверки все-таки был представлен, то, помимо отсутствия необходимых приложений, при внимательном его прочтении обнаружилось несоответствие содержащихся в нем сведений действительным обстоятельствам. В результате представителям компании не удалось сразу подготовить полноценные, четко аргументированные возражения со ссылками на конкретные документы, и возникшие разногласия бизнесменам и чиновникам пришлось улаживать в суде (дело N А46-11396/2009 Арбитражного суда Омской области).
Выслушав доводы представителей организации, инспекторы стали объяснять суду свою позицию. Они указали, что, на их взгляд, спорный пункт Требований не содержит запрета или какого-либо ограничения на ознакомление с материалами выездной проверки, поскольку он касается порядка хранения материалов уже после проведения ревизии. Что же касается прав фирмы, то их никто не нарушал: ведь налоговое законодательство предоставляет компаниям возможность знакомиться с материалами налоговой проверки, а этого представителям предприятия никто не запрещал. Нельзя, мол, выдавать на руки налогоплательщику их копии, так как в данном случае речь идет исключительно о документах, остающихся в налоговом органе для обеспечения режима налоговой тайны (ст. 102 НК РФ). А заявителем направлялось в инспекцию письмо с требованием о предоставлении ему копий документов, и отказано было именно в этой просьбе, а не в ознакомлении с материалами конкретной выездной проверки, решение по результатам которой оспаривалось.
Далее чиновники ответили и на вопрос, касающийся присвоения документам статуса "для служебного пользования". По утверждению налоговиков, эта пометка, о чем говорилось выше, проставляется на материалах проверки и документах с целью обеспечения неразглашения налоговой тайны (ст. 102 НК РФ). Кроме того, инспекторы подчеркнули, что при рассмотрении "проверочных" материалов может быть оглашен лишь акт (п. 4 ст. 101 НК РФ), а уже при необходимости - иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения проинспектированной компании. Отсутствие письменных возражений не лишает предприятие права давать свои объяснения и на стадии рассмотрения материалов. Так что и по данному пункту никакого ущемления прав налогоплательщика не было.

Приходите и читайте

Таким образом, налоговики парировали все претензии фирмы "Трансмил". И, как сочли высшие арбитры, сделали это довольно убедительно. Поэтому судьи отказали компании-заявителю и правило, изложенное в п. 1.15 Требований, было признано соответствующим законодательству.
Служители Фемиды подтвердили, что отказ налоговиков в предоставлении копий документов и приложений к акту проверки - вполне законный шаг и он не противоречит ни налоговому законодательству, ни Закону об информации, ни Положению об обращении со служебной информацией. Данные документы используются при составлении акта выездной налоговой проверки, отражаются в нем, но прилагаются только к акту проверки, который остается в налоговом органе, и являются документами для служебного пользования. Причем судьи подчеркнули, что отнесение тех или иных сведений к категории "служебных" в данном случае относится к компетенции самих налоговиков и только они решают, что поместить "под гриф".
Что же касается непредставленных бумаг, то зафиксированную в них информацию вполне можно получить из самого акта, в котором отражены все указанные документы. А на неполноту данных или на то, что представителям фирмы неудобно готовиться к оспариванию своего мнения "на коленке" в налоговой, а не на рабочем месте с документами и правовыми базами, грешить тоже бесполезно. Ведь закон не содержит ни требования полно и дословно воспроизводить в тексте акта содержание, а также письменное оформление и порядок составления документов, ни требования предоставлять данные бумаги в виде приложений к акту проверки.

Примечание. Налоговый кодекс не содержит норм, обязывающих чиновников предоставлять налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки, равно как не содержит и прямых указаний на объем и порядок ознакомления представителей предприятий с материалами проверки.

Поэтому ничего противозаконного в действиях (а точнее - в бездействии) налоговиков нет, и правило о документах, относящихся к категории "для служебного пользования", не нарушает интересов предпринимателей и является вполне правомерным (Решение ВАС РФ от 28 мая 2010 г. N ВАС-4281/10).

Примечание. Фотосъемка не запрещена?
"Конечно, данное Решение осложняет бизнесменам жизнь, - отмечает налоговый адвокат Сергей Воронин. - В связи с рассмотренной позицией судей и инспекторов возникает вопрос: а можно ли при ознакомлении с материалами самостоятельно изготавливать их копии, в частности фотокопии? В принципе, запрета на копирование документов выездной налоговой проверки в нормативных правовых актах не установлено. Однако это не означает, что налоговики не могут отказать в этой просьбе представителю предприятия. Ведь в силу ст. 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны действовать в строгом соответствии с Налоговым кодексом и иными федеральными законами и реализовывать свои права и обязанности в пределах собственной компетенции (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24 февраля 2010 г. по делу N А05-10066/2009).
В сущности, представители предприятия в письме об ознакомлении с материалами проверки могут попросить инспекторов разрешить изготовить фотокопии необходимых документов. Но если налоговики откажут, то у компании, увы, не будет оснований для оспаривания такого решения".

Налоговые проверки, Выездная проверка