Планирование налогов

• Налоговое планирование
• Аудит налогов
• Организация налогового учета
• Учетная политика
• Возврат налогов
• Налоговая нагрузка

Налоговая оптимизация

• Налоговые льготы
• Налоговая ответственность
• Налоговые споры
• Налоговые проверки
• Оффшоры
• Оптимизация налогов

Налоговый учет

• Налоговая отчетность
• Налог на прибыль
• НДС
• Страховые взносы
• Налог на имущество
• НДФЛ
• Транспортный налог
• Земельный налог
• УСН
• ЕНВД
• ЕСХН
• Регистры налогового учета

Особенности налогообложения отдельных видов бытовых услуг единым налогом на вмененный доход

 

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов государственной власти муниципальных районов и городских округов. Данный режим является обязательным в отношении определенных видов предпринимательской деятельности.

В частности, это касается следующих видов оказания услуг:

- бытовых услуг в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению (Приказ Ростехрегулирования от 18.12.2006 N 311-ст) (рисунок 1);

- услуг, прямо поименованных в НК РФ (ст. 346.26);

- услуг, оказываемых в рамках розничной торговли (ст. 346.26).

Бытовые услуги, облагаемые единым налогом на вмененный доход:

- Ремонт, окраска и пошив обуви

- Изготовление и ремонт мебели

- Ремонт и пошив швейных, меховых и кожаных изделий, головных уборов и изделий текстильной галантереи, ремонт, пошив и вязание трикотажных изделий

- Ремонт и техническое обслуживание бытовой радиоэлектронной аппаратуры, бытовых машин и бытовых приборов, ремонт и изготовление металлоизделий

- Химическая чистка и крашение, услуги прачечных

- Ремонт и строительство жилья и других построек

- Техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования

- Услуги фотоателье, фото- и кинолабораторий, транспортно-экспедиционные услуги

- Услуги бань и душевых, парикмахерских, услуги предприятий по прокату, ритуальные, обрядовые услуги

Виды бизнеса, подпадающие под единый налог на вмененный доход, определяют представительные органы муниципальных районов и городских округов, но не произвольно, а выбирая из перечня, приведенного в ст. 346.26 гл. 26.3 НК РФ.

На уплату ЕНВД могут переводиться не все бытовые услуги, а по решению представительных органов власти муниципальных районов и городских округов группы, подгруппы, виды и (или) отдельные бытовые услуги, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению (ОКУН).

Под бытовыми услугами в целях исчисления ЕНВД понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению, за исключением услуг по изготовлению мебели, строительству индивидуальных домов.

Представительные органы власти самостоятельно выбирают перечень бытовых услуг, подлежащих обложению единым налогом на вмененный доход. Услуги должны быть оказаны только потребителям - физическим лицам, при этом не имеет значение, как оплачены услуги - за наличный расчет или в безналичном порядке. В категорию потребителей относятся и индивидуальные предприниматели.

По мнению Минфина России (Письмо от 01.06.2005 N 03-06-05-04/150), организации, оказывающие услуги, не отраженные в Общероссийском классификаторе среди услуг, обязаны исчислять налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

В соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ для исчисления суммы единого налога на вмененный доход по виду предпринимательской деятельности "Оказание бытовых услуг" в качестве физического показателя определяется число работников. Если же речь идет об индивидуальном предпринимателе, то в численность сотрудников включают и самого предпринимателя.

Под числом работников следует понимать среднесписочную (среднюю) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера. Среднесписочная численность за каждый месяц налогового периода определяется в соответствии с Порядком заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения, утвержденным Постановлением Федеральной службы государственной статистики от 3 ноября 2004 г. N 50 (ф. N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников").

Такое толкование численности работников противоречит нормам трудового законодательства, поскольку в соответствии со ст. 15 ТК РФ работник - это сторона исключительно трудового договора, а стороной гражданско-правового договора является подрядчик или исполнитель.

В среднесписочную численность не включается численность работников, находящихся в отпусках по беременности и родам, а также в дополнительном отпуске по уходу за ребенком. Следовательно, данная категория работников не учитывается при определении числа работников в целях исчисления единого налога на вмененный доход.

Согласно п. 85 Порядка работники, которые находятся в отпуске без сохранения заработной платы, включаются в среднесписочную численность и учитываются при определении количества работников при исчислении единого налога на вмененный доход.

Организации, занимающиеся только "вмененной" деятельностью, в расчет должны брать всех работников, включая административно-управленческий персонал. Организациям, которые одновременно ведут деятельность, облагаемую и не облагаемую ЕНВД, при расчете ЕНВД следует учитывать количество тех работников, которые непосредственно заняты в бизнесе, переведенном на ЕНВД. В этом случае численность административного персонала необходимо распределить пропорционально доле сотрудников, работающих в рамках деятельности по единому налогу на вмененный доход, в общей численности.

Ситуации, возникающие на практике при расчете численности работников, представлены в таблице 1.

Таблица 1

Ситуации, возникающие на практике при расчете численности работников

Категория работников	Порядок учета численности	Документ-основание
Внешние совместители	Пропорционально отработанному времени	Статья 346.27 НК РФ, п. 88 Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения
Сотрудники на больничном	Полностью учитывается	Пункт 85 Порядка
Работники, которые находятся в ежегодном оплачиваемом отпуске или в отпуске за свой счет	Полностью учитывается	Пункт 85 Порядка
Сотрудники, находящиеся в отпуске по беременности и родам или по уходу за ребенком	Не учитывается	Пункт 87.1 Порядка
Сотрудники, которые работают на дому	Полностью учитывается	Пункт 85 Порядка
Работники, которые заняты неполный день или неделю	Пропорционально отработанному времени	Пункты 85 и 87.3 Порядка
Работники, с которыми заключены гражданско- правовые договоры	Не учитывается	Пункт 86 Порядка

В соответствии с п. 9 ст. 346.26 НК РФ при расчете ЕНВД физический показатель - численность работников - следует брать в расчет на конец каждого месяца.

Пример 1. ООО "Фактор" осуществляет вид деятельности - оказание парикмахерских услуг. В соответствии с Законом Московской области от 27.11.2002 N 136/2002-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в Московской области" данный вид деятельности подпадает под налогообложение ЕНВД. В парикмахерской в I квартале 2010 г. работали 11 человек (январь и февраль). В марте 2010 г. приняли еще четырех мастеров по 6 часов в день вместо 8.

Среднесписочная численность работников за IV квартал составила:

(11 + 11 + 11 + (4 x 6 ч)/8 ч) / 3 мес. = 12 человек.

Базовая доходность по бытовым услугам - 7500 руб. Коэффициент К1 в 2010 г. - 1,295 (Постановление Минэкономразвития России от 13.11.2009 N 465). Коэффициент К2 составляет 1,0 (Закон Московской области от 27.11.2002 N 136/2002-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности").

Поэтому единый налог на вмененный доход за I квартал 2010 г. составил:

7500 руб. x 12 человек x 1,0 x 1,295 x 3 мес. x 15% = 52 448 руб.

В настоящее время налогоплательщики, занимающиеся современными видами предпринимательской деятельности, не всегда понимают, признаются ли они плательщиками ЕНВД или нет. Например, при оказании услуг по пошиву бархатных мешочков под ювелирные изделия населению, или услуг саун, проведению татуажа, пирсинга, эпиляции, установке кондиционеров и ремонту компьютерной техники и т.д.

Основная проблема при обложении деятельности по оказанию услуг единым налогом на вмененный доход состоит в определении принадлежности того или иного вида деятельности к бытовым услугам.

Рассмотрим, какую систему налогообложения в тех или иных случаях Минфин России рекомендует использовать.

1. Услуги по пошиву бархатных мешочков под ювелирные изделия.

Такие услуги могут быть отнесены к услугам по изготовлению изделий текстильной галантереи или к услугам по изготовлению сувенирных изделий из различных видов сырья.

Деятельность, связанная с оказанием услуг по пошиву бархатных мешочков под ювелирные изделия населению (физическим лицам) может быть переведена на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

В случае если указанные услуги оказываются не физическим, а юридическим лицам, то такая деятельность подлежит обложению в соответствии с общим режимом налогообложения или упрощенной системой налогообложения.

При этом индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Согласно Правилам бытового обслуживания населения, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.08.1997 N 1025, потребителем бытовых услуг признается гражданин, использующий работы (услуги) исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Поэтому если индивидуальный предприниматель приобретает бытовые услуги для потребительских целей, не связанных с осуществляемой им предпринимательской деятельностью (т.е. для личных, семейных, домашних и иных аналогичных нужд), то деятельность по оказанию бытовых услуг индивидуальному предпринимателю в данном случае подлежит переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Пример 2. Индивидуальный предприниматель Макарова Н.С. осуществляет вид деятельности - услуги по пошиву бархатных мешочков под ювелирные изделия. В соответствии с Письмом Минфина России от 22.11.2007 N 03-11-05/273 данный вид деятельности подпадает под налогообложение ЕНВД.

Базовая доходность по бытовым услугам - 7500 руб. Коэффициент К1 в 2010 г. - 1,295. Коэффициент К2 составляет 0,9 (Закон Орловской области от 21.04.2005 N 511-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности").

Поэтому единый налог на вмененный доход за II квартал 2010 г. составил:

7500 руб. x 1 x 0,9 x 1,295 x 3 мес. x 15% = 1311 руб.

2. Услуги саун, соляриев, татуажа, пирсинга, эпиляции, а также по установке кондиционеров и ремонту компьютерной техники. Данные услуги подпадают по ЕНВД на основании Письма Минфина России от 19.10.2009 N 03-11-11/198.

Услуги саун прямо в ОКУН не поименованы, однако в соответствии с Письмом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 12.08.2009 N 140-14/981 услуги саун, предоставляемые физическим лицам, могут быть отнесены к группировке 019100 "Услуги бань и душевых" ОКУН.

Учитывая то обстоятельство, что сауна по своей сути является одним из видов специализированных бань, то деятельность, связанная с оказанием услуг саун и бани, равнозначна и является бытовыми услугами, к которым возможно применять систему налогообложения в виде ЕНВД.

В Письме Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 18.12.2007 N 140-16/1419 разъяснено, что услуги для физических лиц по ремонту компьютерной техники могут быть отнесены к группировке 013325 "Ремонт электрокалькуляторов и персональных ЭВМ" ОКУН, если указанные услуги оказываются населению по отдельным заказам, либо к группировке 804904 "Услуги по ремонту вычислительной техники" ОКУН, если осуществляется обслуживание вычислительной техники на постоянной договорной основе.

Согласно Письму Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 25.09.2009 N 140-16/1180 услуги соляриев могут быть отнесены к группировке 081500 "Услуги, оказываемые косметологическими подразделениями" ОКУН. Услуги по проведению татуажа, пирсинга, эпиляции могут быть отнесены к группировке 019300 "Услуги парикмахерских" ОКУН. Услуги по установке кондиционеров - к группировке 013000 "Ремонт и техническое обслуживание бытовой радиоэлектронной аппаратуры, бытовых машин и бытовых приборов. Ремонт и изготовление металлоизделий".

Таким образом, предпринимательская деятельность по оказанию населению услуг саун, проведению татуажа, пирсинга, эпиляции, установке кондиционеров и ремонту компьютерной техники, оказываемых на основании отдельных заказов, подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход в соответствии с гл. 26.3 НК РФ.

Пример 3. ООО "Бегемот" оказывает услуги саун и гидромассажа в Балашихе Московской области. Сауна и гидромассаж имеют отдельную душевую комнату, комнату отдыха, комнату ожидания и комнату переодевания. Количество работников за II квартал составило 8 человек.

В соответствии с Письмом Минфина России от 19.10.2009 N 03-11-11/198 данный вид деятельности подпадает под налогообложение ЕНВД.

Базовая доходность по бытовым услугам - 7500 руб. Коэффициент К1 в 2010 г. - 1,295. Коэффициент К2 составляет 1,0 (Закон Московской области от 17.11.2004 N 1/117-П "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности", в редакции Закона от 18.11.2005 N 243/2005-ОЗ).

Поэтому единый налог на вмененный доход за II квартал 2010 г. составил:

7500 руб. x 8 x 1,0 x 1,295 x 3 мес. x 15% = 34 965 руб.

За II квартал 2010 г. были уплачены страховые взносы в сумме 13 500 руб.

Следовательно, налог к уплате в бюджет составит 21 465 руб. (34 965 руб. - 13 500 руб.).

3. Услуги платных туалетов

В отношении услуг платных туалетов следует иметь в виду, что такие услуги в настоящее время в ОКУН не включены в связи с тем, что в ОКУН услуги не подразделяются на платные и бесплатные, а также отсутствуют нормативные правовые акты, устанавливающие санитарные и строительные нормы, предъявляемые к общественным туалетам.

Исходя из этого, предпринимательская деятельность по оказанию услуг платного туалета не подпадает под налогообложение единым налогом на вмененный доход (Письмо Минфина России от 19.10.2009 N 03-11-11/198).

Вместе с тем в Письме от 02.03.2010 N 03-11-06/3/29 Минфин России отметил, что предпринимателям, которые для целей налогообложения обязаны самостоятельно определяться с видом своей деятельности по ОКУН, предложено по вопросам, касающимся применения классификаторов, обращаться с запросами в Ростехрегулирование.

4. Изготовление и монтаж изделий и конструкций из дерева.

В Письме Минфина России от 30.11.2005 N 03-11-04/3/152 рассматривается порядок налогообложения деятельности по изготовлению и монтажу по заказам населения изделий и конструкций из массива дерева (в частности, лестниц, дверей, стеновых и потолочных панелей, арок, дверных проемов (облицовка), каминных полок, барных, стоек, балок, столов и стульев). По мнению Минфина России, изготовление и монтаж для населения изделий и конструкций из массива дерева могут быть отнесены к коду 016000 "Ремонт и строительство жилья и других построек" группы "Бытовые услуги" ОКУН и соответственно подпадают под систему налогообложения в виде ЕНВД.

Пример 4. Индивидуальный предприниматель Петров В.С. на территории г. Орла занимается изготовлением деревянных лестниц.

В соответствии с Письмом Минфина России от 30.11.2005 N 03-11-04/3/152 данный вид деятельности подпадает под налогообложение ЕНВД.

Базовая доходность по бытовым услугам - 7500 руб. Коэффициент К1 в 2010 г. - 1,295. Коэффициент К2 составляет 1,0 (Закон Орловской области от 21.04.2005 N 511-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности").

Поэтому единый налог на вмененный доход за II квартал 2010 г. составил:

7500 руб. x 1 x 1,0 x 1,295 x 3 мес. x 15% = 4370 руб.

5. Пошив швейных изделий.

Услуги по пошиву швейных изделий относятся к бытовым услугам по коду 012200 группы "Бытовые услуги" ОКУН. Соответственно, деятельность по оказанию этих услуг населению подпадает под систему налогообложения в виде ЕНВД. Однако, согласно Письму Минфина России от 01.12.2005 N 03-11-05/110 в случае оказания таких услуг не населению, а, например, индивидуальному предпринимателю - заказчику по договору подряда для осуществления последующей предпринимательской деятельности на деятельность подрядчика нормы ст. 346.26 НК РФ не распространяются и налогообложение производится в общеустановленном порядке.

6. Оказание услуг по установке мелодий, картинок, логотипов для сотовых телефонов.

На основании Письма Минфина России от 29.11.2005 N 03-11-05/107 такой вид деятельности не соответствует ни одному из видов предпринимательской деятельности, установленных п. 2 ст. 346.26 НК РФ, и, соответственно, не облагается единым налогом на вмененный доход. Этот вид деятельности не относится ни к бытовым услугам, ни подпадает под определение розничной торговли, поскольку реализуемые мелодии, картинки и логотипы в соответствии с гражданским законодательством не являются товаром.

7. Ремонт оборудования водоснабжения и канализации, ККТ, техобслуживание принтеров.

Ремонт диспенсеров нагрева и охлаждения воды (кулер) и ручных пневматических насосов (помпа), а также санитарная обработка данного оборудования относятся к группе жилищно-коммунальных услуг (код 042200 "Услуги водоснабжения и водоотведения"), а не к бытовым услугам, которые подпадают под ЕНВД. Соответственно, доходы, полученные от оказания данного вида услуг, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 30.11.2005 N 03-11-04/3/151).

Что касается ремонта ККТ и техобслуживания принтеров, в частности по заправке картриджей, замене фотобарабанов и термопленки, то данные виды деятельности, согласно ОКУН, к бытовым услугам не относятся. В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, оказание таких услуг может относиться к коду "Техническое обслуживание и ремонт офисных машин и вычислительной техники", включающему деятельность, связанную с сервисным обслуживанием офисных машин и вычислительной техники.

Поэтому перечисленные виды услуг организации не подпадают под действие гл. 26.3 НК РФ и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 30.11.2005 N 03-11-04/3/151).