Планирование налогов

• Налоговое планирование
• Аудит налогов
• Организация налогового учета
• Учетная политика
• Возврат налогов
• Налоговая нагрузка

Налоговая оптимизация

• Налоговые льготы
• Налоговая ответственность
• Налоговые споры
• Налоговые проверки
• Оффшоры
• Оптимизация налогов

Налоговый учет

• Налоговая отчетность
• Налог на прибыль
• НДС
• Страховые взносы
• Налог на имущество
• НДФЛ
• Транспортный налог
• Земельный налог
• УСН
• ЕНВД
• ЕСХН
• Регистры налогового учета

Безопасная экономия по НДС

 

Разговор о налоге на добавленную стоимость следует начать с того, что последние законодательные изменения, связанные с этим налогом, касались введения электронного документооборота в стране, ведь именно такие задачи были поставлены Президентом РФ Дмитрием Медведевым перед всеми ведомствами и министерствами.

Так, согласно Федеральному закону от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Закон N 229-ФЗ) российские организации теперь смогут принимать и выставлять счета-фактуры в электронном виде. В первую очередь данное новшество актуально для крупных предприятий с большим количеством контрагентов, особенно если партнеры находятся в других регионах страны.

Итак, Закон N 229-ФЗ внес ряд поправок в ст. 169 НК РФ, регламентирующую порядок составления и представления счетов-фактур. В старой редакции этой статьи не говорилось, допустимо ли составление электронного счета-фактуры. Такая возможность до принятия этого Закона предоставлялась только при составлении деклараций (п. 3 ст. 80 НК РФ). Кроме того, не была предусмотрена возможность применения электронной цифровой подписи (ЭЦП) на счетах-фактурах. А раз так, то счет-фактуру, заверенный ЭЦП, нельзя считать подписанным, т.е. на его основании было невозможно зачесть НДС. В соответствии с российским налоговым законодательством отсутствие документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, могло повлечь привлечение организации к налоговой ответственности за грубое нарушение правил учета (п. п. 1 или 2 ст. 120 НК РФ). В случае искажения налоговой базы организации грозило доначисление налогов, пеней, штрафов (п. 3 ст. 120 или ст. ст. 122, 123 НК РФ) в зависимости от квалификации правонарушения.

Правда, арбитры неоднократно вставали на сторону налогоплательщиков (Определение ВАС РФ от 21.12.2007 N 17220/07), руководствуясь следующим доводом: в ст. 169 НК РФ в прежней редакции не содержалось требование о подписании руководителем и главным бухгалтером налогоплательщика счета-фактуры собственноручно.

Согласно новой редакции п. 1 этой статьи счет-фактура может быть составлен не только на бумаге, но и в электронном виде, так что некоторые спорные вопросы разрешены. А п. 6 ст. 169 дополнен положением, предусматривающим, что электронный счет-фактура подписывается ЭЦП руководителя организации (иных уполномоченных им лиц) либо индивидуального предпринимателя.

Переход на использование электронных счетов-фактур является добровольным. В электронном виде счета-фактуры составляются по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у них совместимых технических средств и возможностей для их приема и обработки (п. 1 ст. 169).

В соответствии с новой редакцией п. 8 ст. 169 установление формы счета-фактуры, порядка его заполнения, формы и порядка ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж отнесено к компетенции Правительства РФ.

Новым п. 9 ст. 169 предусмотрено, что порядок выставления и получения электронных счетов-фактур должен установить Минфин России, а форматы счетов-фактур, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж в электронном виде должна утвердить ФНС России.

Согласно п. 1 ст. 10 Закона N 229-ФЗ "электронные" поправки вступают в силу по истечении месяца со дня его официального опубликования. Закон был опубликован в "Российской газете" 2 августа 2010 г. Значит, поправки вступили в силу 2 сентября 2010 г.

Удобства и преимущества электронных счетов-фактур налицо: минимизация расходов на создание, обработку, защиту, пересылку и хранение этих документов, экономия времени. Однако такое нововведение требует и значительных финансовых вложений со стороны как государства, так и самих организаций. Ведь нужна соответствующая инфраструктура, т.е. организациям придется инвестировать немало средств в установку технического и программного обеспечения проекта, а также проводить подготовку и обучение работников бухгалтерии. Да и руководителям организации не будет лишним обучиться новому порядку.

Однако широкое применение электронных счетов-фактур - важный шаг к электронному документообороту. Новый порядок, пусть и на добровольных началах, послужит мощным стимулом к максимально широкому использованию в электронном виде других документов, на основании которых базируется бухгалтерский, налоговый и финансовый учет.

В п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ приведен перечень обязательных реквизитов счетов-фактур, которые поставщик оформляет при отгрузке товаров (работ, услуг). Он состоит из следующих элементов:

- порядковый номер и дата составления счета-фактуры;

- наименование, адрес и идентификационные номера поставщика и покупателя;

- наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

- номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

- наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);

- количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг), исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания);

- наименование валюты;

- цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих налог, - с учетом суммы налога;

- стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога;

- сумма акциза по подакцизным товарам;

- налоговая ставка;

- сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

- стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога;

- страна происхождения товара;

- номер таможенной декларации;

- подписи руководителя и главного бухгалтера либо иных уполномоченных лиц.

Счет-фактура, в котором нет необходимых реквизитов, не может являться основанием для принятия НДС к вычету (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Перечень реквизитов счета-фактуры, выставляемого при получении оплаты (в т.ч. частичной) в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг, закреплен в п. 5.1 ст. 169. К обязательным реквизитам такого "авансового" счета-фактуры относятся:

- порядковый номер и дата составления;

- наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

- номер платежно-расчетного документа;

- наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;

- сумма оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

- налоговая ставка;

- сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

Счет-фактура на предоплату также должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером организации.

Согласно п. 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила N 914), счета-фактуры на суммы оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) не составляются, если:

- такие товары (работы, услуги) не облагаются НДС (абз. 5 п. 1 ст. 154 НК РФ);

- данные товары (работы, услуги) облагаются по нулевой ставке (абз. 4 п. 1 ст. 154);

- длительность производственного цикла изготовления товаров (работ, услуг) превышает шесть месяцев (абз. 3 п. 1 ст. 154).

Кроме того, не требуется составлять счета-фактуры на полученную предоплату налогоплательщикам, освобожденным от уплаты НДС согласно ст. 145 НК РФ. Однако счета-фактуры на отгрузку товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС, либо выставленные лицами, которые не платят налог в соответствии со ст. 145, составляются без выделения НДС (п. 2 Постановления Правительства РФ от 26.05.2009 N 451, п. 5 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ).

В счете-фактуре, выставляемом при получении предоплаты, прочерки ставятся в стр. 3 и 4, а также в гр. 2 - 6, 10 и 11 (Приложение N 1 к Правилам N 914). Ранее такое правило подтверждалось разъяснениями Минфина России (Письма от 06.03.2009 N 03-07-15/39, от 09.04.2009 N 03-07-11/103) и судебной практикой (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.03.2009 N А33-15708/07-Ф02-1113/09 и Западно-Сибирского округа от 01.06.2009 N Ф04-3209/2009(7601-А45-34)).

При регистрации такого счета-фактуры в книге продаж прочерки ставятся в гр. 5а и 6а (Приложение N 3 к Правилам N 914). Покупатель, получивший счет-фактуру на предоплату, ставит прочерки в гр. 4, 6, 8а и 9а книги покупок (Приложение N 2 к Правилам N 914).

Если у организации нет своих складов, она закупает сырье и материалы, а поставщик их напрямую доставляет на перерабатывающее предприятие, по общему правилу при выставлении счета-фактуры в стр. 4 "Грузополучатель и его адрес" пишут наименование и почтовый адрес фактического грузополучателя. В данном случае им будет являться завод-переработчик, т.е. в стр. 4 счета-фактуры следует указать наименование и реквизиты переработчика. Когда помимо переработки компания оказывает посреднические услуги, причем преимущественно через обособленные подразделения, в счете-фактуре указывается КПП подразделения, непосредственно оказывающего услуги клиентам. В строках "Продавец" и "Адрес" ставят реквизиты организации-продавца, т.е. головного офиса.

В строке 3 "Грузоотправитель и его адрес" необходимо отражать наименование и почтовый адрес структурного подразделения, но только в случае продажи товаров. Если подразделение выполняет работы или оказывает услуги, эту строку заполнять не требуется.

В Приложении N 1 к Правилам N 914 закреплено требование отражать в стр. 2 счета-фактуры полное и сокращенное наименование продавца в соответствии с учредительными документами. В НК РФ нет подобных ограничений. В ст. 169 лишь сказано, что в счете-фактуре должны быть наименование, адрес и ИНН налогоплательщика. Минфин России сделал из этого вывод: в стр. 2 только полного или только кратного наименования продавца достаточно для вычета (Письмо от 28.07.2009 N 03-07-09/34). С этим согласны и столичные налоговые органы. УФНС России по г. Москве в Письме от 25.11.2009 N 16-15/123937, в частности, отметило: с 9 июня 2009 г. вступило в силу Постановление Правительства РФ от 26.05.2009 N 451 "О внесении изменений в Постановление Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914".

На основании пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

Согласно пп. 2 п. 5.1 ст. 169 в счете-фактуре, выставляемом при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

На основании Приложения N 1 к Правилам N 914 при расчетах по НДС в стр. 2 счета-фактуры плательщик налога указывает полное и сокращенное наименование продавца в соответствии с учредительными документами.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных в п. п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ.

Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 ст. 169, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом (п. 2 ст. 169).

Если при заполнении стр. 2 счета-фактуры плательщик НДС - продавец указал только полное или только сокращенное наименование, соответствующее учредительным документам, данный счет-фактура не является основанием для отказа в принятии к вычету суммы налога, предъявленной продавцом.

На стоимость безвозмездно переданной услуги, например бесплатного корпоратива для работников, также начисляется НДС. Не позднее пяти дней после оказания услуги оформляют счет-фактуру (пп. 1 п. 3 ст. 169, п. 3 ст. 168 НК РФ). В нем указывают рыночную стоимость услуг, а также сумму НДС, рассчитанную к уплате в бюджет. Выставленный счет-фактуру регистрируют в книге продаж в периоде, когда были оказаны услуги. Если компания для корпоратива закупала товары или услуги сторонней организации, НДС по ним можно принять к вычету.

Сумму НДС и цену товаров (работ, услуг) в счете-фактуре отражают в рублях и копейках. При этом все значения округляют по правилам арифметики: до 50 коп. - в меньшую сторону, а 50 коп. и более - в большую (Письмо Минфина России от 09.04.2010 N 07-02-06/40).

Налоговый кодекс РФ не позволяет округлять показатели счета-фактуры до целых рублей. Это касается не только сумм налога, но и цены товара. Во многих инспекциях налоговики придерживаются такой позиции и отказывают в вычетах по округленным счетам-фактурам. Однако есть прецеденты, когда компании отстаивали вычеты по таким документам. Они приводили следующие доводы: в некоторых бухгалтерских программах по составлению счетов-фактур округление проводится автоматически (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.04.2006 N Ф04-1769/2006(21255-А45-34)). Но подобные решения единичны, поэтому для вычета покупателю безопаснее все-таки попросить поставщика выставить счет-фактуру в рублях и копейках. Самого продавца это освободит от вопросов проверяющих, если в счете-фактуре сумма налога при округлении уменьшилась.

Нередко продавец и покупатель устанавливают в договоре цену товара, работ или услуг с условием "включая НДС". А затем, исходя из оговоренной итоговой цены, уже считают налог (например, по формуле НДС = Цена товара : 118% x 18%). В этом случае сумма НДС может получиться дробная, в т.ч. с тремя и более знаками после запятой. Такую сумму продавец может округлить до двух знаков после запятой. Это признают и суды. Например, когда налоговая инспекция отказала компании в вычетах по счетам-фактурам с округлением до двух знаков после запятой, апелляционная инстанция, а затем и кассационная поддержали налогоплательщика (Постановление ФАС Московского округа от 08.05.2009 N КА-А40/3597-09).

Норма п. 2 ст. 169 НК РФ не обязывает выставлять счета-фактуры только на одном листе, однако содержит требование сквозной нумерации листов.

В Письме УФНС России по г. Москве от 10.07.2009 N 16-15/070874 налоговики указали: в п. 2 ст. 169 не предусмотрена обязанность плательщика НДС выставлять счета-фактуры только на одном листе. В связи с этим составление счета-фактуры на нескольких листах с указанием реквизитов "Руководитель организации" и "Главный бухгалтер" на последнем листе не является нарушением порядка оформления счета-фактуры. Поэтому причин для отказа в вычете сумм НДС, указанных в таком счете-фактуре, нет.

При исчислении НДС сторонами посреднических договоров и, в частности, когда комитент (принципал) реализует товары по договору комиссии (агентскому договору) от имени комиссионера (агента), именно посредник будет выставлять от своего имени счета-фактуры покупателям. Причем в книге продаж данные документы не регистрируются, за исключением счетов-фактур, составленных лицами, указанными в п. п. 4 и 5 ст. 161 НК РФ (п. 24 Правил N 914).

Как правило, вопросы у посредников при составлении счетов-фактур на реализованные товары не возникают - здесь действует общий порядок, предусмотренный п. 3 ст. 168, ст. 169 НК РФ и Правилами N 914. В Письме ФНС России от 04.02.2010 N ШС-22-3/85@ в очередной раз уточнено:

- в строке 1 проставляется дата выписки документа комиссионером (агентом) в соответствии с номером, указанным в хронологическом порядке;

- в строках 2 - 2б фиксируются наименование и место нахождения комиссионера (агента) в соответствии с учредительными документами, его идентификационный номер и код причины постановки на учет;

- строка 5 заполняется в случае получения оплаты (в полной сумме либо частично) в счет предстоящей поставки товаров. Здесь указываются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетного документа или кассового чека (при расчете с помощью платежно-расчетных документов или кассовых чеков, к которым прилагается счет-фактура) о перечислении покупателем предварительной оплаты комиссионеру (агенту). Если комиссионер (агент) получил предоплату в безденежной форме, при заполнении счета-фактуры по указанной строке он проставляет прочерк;

- в строках 3, 4, 6 - 6б, а также в гр. 1 - 11 указываются данные в соответствии с Правилами N 914.

Частичная (полная) предоплата является обычаем делового оборота в Российской Федерации. В торговле без авансов не обойтись. Правила оформления счетов-фактур в этом случае таковы: продавцу следует выписать счет-фактуру на имя покупателя на сумму полученной предоплаты в счет предстоящей отгрузки товара. Если "авансового" счета-фактуры нет, покупатели не смогут реализовать право на получение налогового вычета по суммам предоплаты по п. 12 ст. 171 НК РФ. Как быть с "авансовыми" счетами-фактурами, если речь идет о комиссионере (агенте)? Ведь в рамках исполнения агентского договора агент выполняет перед покупателями все обязанности, содержащиеся в гл. 21 НК РФ в отношении агентов.

Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу на сумму своего вознаграждения по услугам, оказанным по таким договорам. При получении от покупателей предоплаты агент (комиссионер) должен выставлять им "авансовые" счета-фактуры (п. 24 Правил N 914). При этом в счете-фактуре на предоплату, который выставляется покупателю, посредник указывает свои реквизиты как продавец. Данный счет-фактуру комиссионер подшивает в журнал учета выставленных счетов-фактур, а в книге продаж не регистрирует.

В вышеназванном Письме N ШС-22-3/85@ ФНС России указывает, как следует оформить "авансовый" счет-фактуру посреднику: в "шапке" документа в стр. 3 и 4 (наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя соответственно) надо поставить прочерки. Сами графы заполняются так:

- в графе 1 указывается наименование поставляемых товаров;

- в графах 2 - 6 ставятся прочерки;

- в графе 7 - налоговая ставка, определяемая в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ (10/110 или 18/118);

- в графе 8 фиксируется соответствующая сумма налога;

- в графе 9 указывается сумма полученной оплаты, частичной оплаты с учетом НДС;

- в графах 10 и 11 ставятся прочерки.

Счет-фактура (на реализацию либо полученную предоплату) должен быть подписан комиссионером (агентом), а именно руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от ее имени. При выставлении счета-фактуры комиссионером (агентом) - индивидуальным предпринимателем (ИП) счет-фактура подписывается им лично с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации ИП.

В пп. "г" п. 1 Письма ФНС России N ШС-22-3/85@ также содержатся некоторые нюансы, связанные с правилами применения вычета НДС покупателями товаров, перечислившими аванс в счет предстоящей отгрузки товара продавцу-посреднику. Так, налоговые вычеты, предусмотренные п. 12 ст. 171 НК РФ, покупатель вправе применить при наличии:

- счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров;

- документов, подтверждающих фактическое перечисление покупателем комиссионеру (агенту) сумм оплаты (полной либо частичной) в счет предстоящих поставок;

- договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Зачастую фискальные органы отказывают в вычете "авансового" НДС из-за того, что нет документа о перечислении предоплаты. Это бывает при выплате аванса наличными средствами. Такого же мнения придерживается Минфин России (Письмо от 06.03.2009 N 03-07-15/39). Чиновники указали: при осуществлении предварительной оплаты (частичной оплаты) наличными денежными средствами вычет налога по ней не производится, поскольку в данных случаях у покупателя товаров (работ, услуг, имущественных прав) отсутствует платежное поручение.

В Письме ФНС России N ШС-22-3/85@ среди прочих документов, подтверждающих наличие предоплаты, назван кассовый чек. Это вовсе не новость, т.к. на кассовый чек указывается и в Правилах N 914. Если контрагенты ведут расчеты, пусть даже авансовые, наличными средствами, при наличии кассовых чеков налоговики не вправе отказать в зачете "авансового" НДС. Однако в Правилах N 914 нет ни слова о том, как надо заполнять стр. 5 счета-фактуры в случае получения наличной предварительной оплаты (в отличие, например, от неденежного аванса: здесь в указанной строке надо поставить прочерк). Учитывая рвение налоговиков, не исключено возникновение претензий по данному вопросу.

Комитенты (принципалы) выдают комиссионеру (агенту) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю.

При составлении комитентом (принципалом) счетов-фактур для комиссионера (агента) как при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав, так и при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок этих товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав:

- в строке 1 комитентом (принципалом) указывается дата выписки счета-фактуры, указанная в счете-фактуре, выставленном комиссионером (агентом) покупателю, номер счета-фактуры указывается комитентом (принципалом) в хронологическом порядке;

- в строках 2 - 2б указывается наименование и место нахождения комитента (принципала) в соответствии с учредительными документами, идентификационный номер и код причины постановки на учет комитента (принципала);

- в строках 3 - 6 (в т.ч. 6а и 6б), гр. 1 - 11 комитентом (принципалом) указываются данные, соответствующие данным из счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом).

Данные счета-фактуры регистрируются комитентом (принципалом) в книге продаж и отражаются в декларации по НДС. Но вот как вести документооборот по агентским договорам по закупке товаров и договорам комиссии, в Правилах N 914 не говорится, поэтому специалисты Минфина России и налоговых органов активно разъясняют данный момент (см. Письма Минфина России от 02.10.2009 N 03-07-11/246, от 17.09.2009 N 03-07-09/47, а также вышеназванное Письмо ФНС России N ШС-22-3/85@).

По мнению фискальных органов, порядок, оговоренный в п. 24 Правил N 914, целесообразно применять при приобретении для комитента (принципала) товаров, работ, услуг, имущественных прав по договору комиссии (агентскому договору), предусматривающему приобретение от имени комиссионера (агента).

Счет-фактура на реализованные комиссионеру (агенту) товары (работы, услуги, имущественные права) составляется продавцом в общеустановленном порядке.

При составлении счета-фактуры комиссионером (агентом) покупателю-комитенту (принципалу):

- в строке 1 указывается дата выписки счета-фактуры, соответствующая дате выписки счета-фактуры, выставленного продавцом комиссионеру (агенту). Порядковый номер счета-фактуры указывается комиссионером (агентом) в хронологическом порядке;

- в строках 2 - 2б указываются наименование и место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами, идентификационный номер и код причины его постановки на учет;

- в строках 3 и 4 указываются данные в соответствии с Правилами N 914;

- строка 5 заполняется в случае получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав. При этом в стр. 5 указываются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетного документа или кассового чека (при расчете с помощью платежно-расчетных документов или кассовых чеков, к которым прилагается счет-фактура), соответствующие реквизитам, указанным в счете-фактуре продавца (т.е. платежно-расчетного документа или кассового чека о перечислении продавцу комиссионером (агентом) оплаты), а также номер и дата составления платежно-расчетного документа или кассового чека о перечислении комитентом (принципалом) предварительной оплаты комиссионеру (агенту). При получении продавцом оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав с применением безденежной формы расчетов, по данной строке счета-фактуры, составленного комиссионером (агентом), проставляется прочерк;

- в строках 6 - 6б указываются данные о покупателе (комитенте, принципале) в соответствии с Правилами N 914;

- в графах 1 - 11 комиссионером (агентом) указываются данные, соответствующие данным из счетов-фактур, выставленных продавцом комиссионеру (агенту).

Такой счет-фактура подписывается комиссионером (агентом), а именно руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от ее имени. При выставлении счета-фактуры комиссионером (агентом) - индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается им с указанием реквизитов его свидетельства о государственной регистрации.

При получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в общеустановленном порядке счет-фактура составляется продавцом.

Комиссионеры (агенты) выдают комитенту (принципалу) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных продавцом комиссионеру (агенту).

При составлении счета-фактуры комиссионером (агентом) комитенту (принципалу):

- в строке 1 указывается дата, соответствующая дате выписки счета-фактуры, выставленного продавцом комиссионеру (агенту). Порядковый номер счета-фактуры указывается комиссионером (агентом) в хронологическом порядке;

- в строках 2 - 2б указываются наименование, место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами, идентификационный номер и код причины постановки на учет;

- в строках 3 и 4 ставятся прочерки;

- в строке 5 указываются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетного документа или кассового чека (при расчете с помощью платежно-расчетных документов или кассовых чеков, к которым прилагается счет-фактура), соответствующие реквизитам, указанным в счете-фактуре продавца (т.е. платежно-расчетного документа или кассового чека о перечислении продавцу комиссионером (агентом) оплаты), а также номер и дата составления платежно-расчетного документа или кассового чека о перечислении комитентом (принципалом) предварительной оплаты комиссионеру (агенту). При получении продавцом оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав с применением безденежной формы расчетов, по данной строке счета-фактуры, составленного комиссионером (агентом), проставляется прочерк;

- в строках 6 - 6б указываются данные о покупателе (комитенте, принципале) в соответствии с Правилами N 914;

- в графах 1 - 11 комиссионером (агентом) проставляются данные, соответствующие данным из счетов-фактур, выставленных продавцом комиссионеру (агенту).

Указанный счет-фактура подписывается комиссионером (агентом), а именно руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета-фактуры комиссионером (агентом) - индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается им с указанием реквизитов свидетельства о его государственной регистрации.

Комиссионеры (агенты), реализующие (приобретающие) товары по договорам с комитентом (принципалом), предусматривающим реализацию (приобретение) товаров от имени комиссионера (агента), и не являющиеся плательщиками НДС в соответствии с НК РФ или использующие право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по ст. 145 Кодекса, счета-фактуры при реализации (приобретении) товаров составляют в соответствии с п. п. 1 и 2 Письма ФНС России N ШС-22-3/85@.

Прокомментировали налоговики ситуацию, когда доверители (принципалы) реализуют товары по договору поручения (агентскому договору) от своего имени (п. 4 Письма N ШС-22-3/85@). В этом случае доверители (принципалы), реализующие товары (работы, услуги, имущественные права) по договору поручения (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров (работ, услуг, имущественных прав) от имени доверителя (принципала), выставляют покупателям соответствующие счета-фактуры в общеустановленном порядке как при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав), так и при реализации указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Продавцы, реализующие товары (выполняющие работы, оказывающие услуги, передающие имущественные права) по договору, предусматривающему их приобретение доверителем (принципалом) через поверенного (агента) от имени доверителя (принципала), выставляют покупателям-доверителям (принципалам) соответствующие счета-фактуры в общеустановленном порядке как при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав), так и при их реализации.

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками НДС, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, составляют доверителю, комитенту или принципалу счета-фактуры на сумму своего вознаграждения по оказанным посредническим услугам в общеустановленном порядке.

При составлении комиссионером (агентом, поверенным) счета-фактуры на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего оказания посреднических услуг необходимо учитывать следующее.

Если комиссионер (агент, поверенный) получает оплату, частичную оплату в счет предстоящего оказания посреднических услуг от комитента (принципала, доверителя) денежными средствами, при составлении счета-фактуры комиссионером (агентом, поверенным) в стр. 5 указывается номер и дата составления платежно-расчетного документа, свидетельствующего о перечислении комитентом (принципалом, доверителем) указанной предварительной оплаты.

Если комиссионер (агент, поверенный) получает оплату, частичную оплату в счет предстоящего оказания посреднических услуг от комитента (принципала, доверителя) неденежными средствами (в т.ч. при проведении расчетов между комитентом и комиссионером, принципалом и агентом, доверителем и поверенным, при которых оплата их услуг, оказываемых комитенту, принципалу, доверителю, осуществляется в форме удержания комиссионером, агентом, поверенным, своего вознаграждения с учетом НДС из денежных средств, подлежащих перечислению комитенту, принципалу, доверителю), при составлении счета-фактуры в стр. 5 проставляется прочерк.

Безвозмездная передача товаров, работ или услуг признается реализацией, и в большинстве случаев с такой операции необходимо уплатить НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом компания, бесплатно передающая имущество, выставляет счет-фактуру в двух экземплярах. В п. 5 ст. 169 НК РФ названы обязательные реквизиты счета-фактуры, среди которых - цена за единицу без налога (пп. 7). Вместе с тем при безвозмездной передаче цена имущества или работы равна нулю, поэтому может возникнуть проблема, связанная с заполнением названного реквизита.

При безвозмездной передаче налоговую базу по НДС исчисляют по ценам, определенным на основании ст. 40 НК РФ, т.е. рыночным. Поэтому передающая сторона отражает в счете-фактуре именно рыночную цену имущества. На эту же цену компания начислит НДС. Сам налог компания заплатит в бюджет из собственных средств (Письмо Минфина России от 16.04.2009 N 03-07-08/90).

Точка зрения главного финансового ведомства весьма логична. Выставленный счет-фактуру регистрируют в книге продаж, на ее основании потом составляют декларацию по НДС. Если цена в счете-фактуре будет равна нулю, это исказит данные книги, и они не совпадут с декларацией.

Второй экземпляр счета-фактуры компания передает принимающей стороне. Но получатель бесплатного имущества НДС к вычету по нему поставить не сможет. Во-первых, налог платит передающая компания. Во-вторых, полученный счет-фактуру на безвозмездную передачу нельзя регистрировать в книге покупок (п. 11 Правил N 914). Его регистрируют только в журнале полученных счетов-фактур. Чтобы компания, получающая имущество, случайно не зарегистрировала документ в книге покупок и не приняла по нему НДС к вычету, в счете-фактуре лучше дополнительно отметить, что он выставлен на безвозмездную передачу, например в самом названии документа.

Когда компания дарит подарки сотрудникам, сведения о покупателе можно не заполнять. Тогда в строках 6 - 6б счета-фактуры ставят прочерки (Письмо Минфина России от 05.07.2007 N 03-07-11/212).

В Письме от 08.02.2010 N 03-07-09/08 Минфин России разъяснил, как заполнить счет-фактуру при оказании услуг лизинга.

В соответствии с пп. 5 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре указывается наименование поставленных (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг).

Согласно ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" в соответствии с договором лизинга арендодатель (лизингодатель) обязуется предоставить арендатору (лизингополучателю) определенное имущество за плату во временное владение и пользование.

Таким образом, в гр. 1 "Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права" счета-фактуры, по нашему мнению, следует указывать: "Услуги по предоставлению имущества во временное владение и пользование".

Согласно Федеральному закону от 17.12.2009 N 318-ФЗ и п. 2 ст. 169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие идентификации наименований услуг, не являются основанием для отказа в вычете НДС. В связи с этим наличие в гр. 1 счета-фактуры формулировки "Лизинговый платеж за временное владение и пользование имуществом по договору лизинга N... от...", по мнению чиновников, не противоречит вышеуказанной норме ст. 169 НК РФ (Письмо Минфина России от 08.02.2010 N 03-07-09/08).

Плательщик НДС может участвовать в обороте импортной продукции. Тогда согласно пп. 13 и 14 п. 5 ст. 169 в счетах-фактурах должны быть указаны страна происхождения товаров и номер таможенной декларации в отношении товаров, страной происхождения которых не является территория Российской Федерации.

В соответствии с Приложением N 1 к Правилам N 914 страна происхождения товаров указывается в гр. 10 счета-фактуры, а номер таможенной декларации - в гр. 11.

В Письме Минфина России от 19.02.2010 N 03-07-09/10 разъясняется: отражение в указанных графах соответственно нескольких наименований стран происхождения товаров и нескольких номеров таможенных деклараций, где указано количество товаров, относящихся к соответствующей таможенной декларации, не следует рассматривать как нарушение порядка заполнения счета-фактуры.

Если счет-фактура содержит большое количество наименований товаров, ввезенных на территорию Российской Федерации из разных стран и по разным таможенным декларациям, на основании п. 8 Правил N 914 счета-фактуры, полученные от продавца, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты. При этом согласно Приложению N 2 Правил N 914 в гр. 6 книги покупок указываются сведения о стране происхождения товара и номере таможенной декларации для товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации. Исключения из общего порядка ведения книг покупок в указанном случае не предусмотрены, следовательно, все показатели счета-фактуры, полученного от продавца, налогоплательщику следует отражать в соответствующих графах книги покупок.

Законодательство не запрещает оформлять счета-фактуры комбинированным способом. Документ может быть заполнен частично на компьютере, частично от руки. На это указывается в п. 14 Правил N 914: "Счета-фактуры, заполненные частично с помощью компьютера, частично от руки, но соответствующие установленным нормам заполнения, могут регистрироваться в книге покупок". Однако счета-фактуры, составленные комбинированным способом, должны быть одинаковыми у продавца и покупателя. В противном случае налоговые органы могут классифицировать запись, внесенную вручную, как исправление документа.