Понятие должной осмотрительности законодательно не определено (то есть является оценочным). Соответственно, отсутствует и перечень необходимых действий и документов, которые нужно выполнить и собрать налогоплательщику для подтверждения проявления им необходимой осмотрительности при выборе партнеров. В Письме ФНС России от 12.05.2017 N АС-4-2/8872 чиновники дали несколько практических рекомендаций по вопросам проявления должной осмотрительности. На что именно они обратили внимание?
В Письме ФНС России от 23.03.2017 N ЕД-5-9/547@ (Размещено на официальном сайте ФНС www.nalog.ru) отмечено, что налоговым органам надо уделять особое внимание оценке достаточности и разумности принятых налогоплательщиком мер по проверке контрагента, а также оценивать на предмет получения необоснованной налоговой выгоды недобросовестность именно проверяемого налогоплательщика и совершенных им, а не его контрагентами действий. При этом территориальным налоговым органам поручено исключить формальный подход при выявлении необоснованной выгоды в ходе налоговых проверок.
Специалисты ФНС России в Письме N АС-4-2/8872 со ссылкой на Приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ пояснили, что при выборе контрагента налогоплательщику необходимо исследовать три признака:
Примечание. Приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ издан с целью создания единой системы планирования выездных налоговых проверок, повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков. В нем, в частности, содержатся рекомендации налогоплательщику, как исследовать определенные признаки при оценке налоговых рисков.
При этом налоговики в названном Письме дали понять, что вышеупомянутые признаки являются желательными. Но их может оказаться недостаточно. Ведь суды, рассматривая споры о получении налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды, исходят из фактических обстоятельств конкретной ситуации и доказательной базы, представленной сторонами спора. Поэтому перечень документов, подтверждающих проявление налогоплательщиком должной осмотрительности, зависит от обстоятельств. И тех доказательств осмотрительности, которых вполне достаточно для одного процесса, может не хватить для другого.
Здесь уместно напомнить, что установленный Приказом ФНС России N ММ-3-06/333@ перечень основных признаков для определения сомнительности контрагента несколько шире, чем в Письме N АС-4-2/8872. В данном Приказе упоминаются следующие признаки непроявления должной осмотрительности:
Полагаем, что налогоплательщикам не стоит забывать об этих признаках.
В Письме N АС-4-2/8872 специалисты ФНС России напомнили о снятии с части сведений, имеющихся в распоряжении налоговиков, режима налоговой тайны, что обусловлено внесением соответствующих поправок в ст. 102 НК РФ (Указанные поправки внесены Федеральным законом от 01.05.2016 N 134-ФЗ).
Сведения, которые с 01.06.2016 не являются налоговой тайной:
С 1 июля 2017 года эти сведения будут доступны всем заинтересованным лицам (они будут размещены на официальном сайте ФНС в форме открытых данных). По мнению ФНС, указанные сведения предоставят налогоплательщику дополнительную возможность оценить риски при выборе контрагента.
Со своей стороны, добавим, что налогоплательщикам не следует игнорировать появившуюся возможность изучения обозначенных сведений о своем потенциальном партнере. Наличие подобной информации поможет налогоплательщику не только минимизировать риски заключения сделок с "нечистоплотным" контрагентом, но и при необходимости доказать достаточность и разумность принятых мер по проверке контрагента.
Август 2017 г.