Планирование налогов

• Налоговое планирование
• Аудит налогов
• Организация налогового учета
• Учетная политика
• Возврат налогов
• Налоговая нагрузка

Налоговая оптимизация

• Налоговые льготы
• Налоговая ответственность
• Налоговые споры
• Налоговые проверки
• Оффшоры
• Оптимизация налогов

Налоговый учет

• Налоговая отчетность
• Налог на прибыль
• НДС
• Страховые взносы
• Налог на имущество
• НДФЛ
• Транспортный налог
• Земельный налог
• УСН
• ЕНВД
• ЕСХН
• Регистры налогового учета

Декларация по налогу на прибыль: авансы, перенос убытков, резерв, страховые взносы

 

• Авансовые платежи по налогу на прибыль
• Новый механизм переноса убытков в декларации
  • Фрагмент заполнения приложения N 4 к листу 02 декларации за 2016 год
• Резерв по сомнительным долгам
• Страховые взносы в декларации по налогу на прибыль

 

Не позднее 28 апреля 2017 года организациям предстоит отчитаться по налогу на прибыль за I квартал 2017 года. Форма декларации, порядок ее представления и электронный формат утверждены Приказом ФНС от 19 октября 2016 г. N ММВ-7-3/572@. Эта форма нам уже знакома - по ней все компании без исключения уже готовили отчет за истекший 2016 год. Однако многие строки декларации за I квартал 2017 года нужно заполнять иначе. Связано это со вступлением в силу с 1 января 2017 года значительного количества поправок, внесенных в главу 25 Налогового кодекса (далее - Кодекс). Как оказалось, многие из них не учтены в новой форме декларации по налогу на прибыль.

 

Авансовые платежи по налогу на прибыль

С 1 января 2017 года изменилось процентное соотношение по зачислению налога на прибыль в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов РФ. Согласно обновленной редакции пункта 1 статьи 284 Кодекса налог на прибыль на период 2017 - 2020 гг. уплачивается:

• в федеральный бюджет - по налоговой ставке 3 процента, т.е. в большем на 1 процент размере, чем в 2016 году;
• в бюджеты субъектов РФ - по налоговой ставке 17 процентов, т.е. теперь уже в меньшем на тот же 1 процент размере, чем в 2016 году.

За региональными властями сохранилось право снижать региональную долю налога на прибыль до 12,5% (в 2016 г. - до 13,5%). А для организаций - резидентов особой экономической зоны, участников Особой экономической зоны в Магаданской области и по налогу от деятельности, осуществляемой в соответствии с договором об осуществлении деятельности в свободной экономической зоне в Крыму налоговая ставка в период 2017 - 2020 гг. не может быть выше 12,5 процентов (в 2016 г. ставка должна быть не выше 13,5%).

С одной стороны, такой "передел" налоговых ставок, очевидно, на совокупной налоговой нагрузке организации не скажется. С другой стороны, возникает проблема, как быть с авансовыми платежами по налогу, подлежащими уплате в I квартале 2017 года?

Проблема в том, что компании, которые уплачивают ежемесячные авансовые платежи в течение квартала, в I квартале 2017 года должны брать соответствующие данные из декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2016 года (п. 2 ст. 284 НК). А они рассчитаны по старым ставкам...

На сегодняшний день предлагается два варианта решения проблемы.

Первый способ - рискованный. Исходим из того, что организация с 1 января 2017 года должна платить налог на прибыль уже по новым ставкам. Соответственно, поскольку авансовые платежи в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев рассчитаны по старым ставкам, значит, чтобы не было никаких расхождений с налоговыми органами, подаем "уточненку" за 9 месяцев 2016 года.

В этом случае нужно уточнить данные по строкам 120 - 140 и 220 - 240 подраздела 1.2 раздела 1 с кодом "21" (авансы за I квартал 2017 г.) по строке 001. В указанных строках следует вписать авансовые платежи, исчисленные уже по новым ставкам, действующим с 1 января 2017 года.

В случае если в организации есть обособленные подразделения, "уточнить" потребуется и показатели по строкам 320 - 340 листа 02, и по строкам 121 всех приложений N 5 к листу 02 декларации за 9 месяцев 2016 года.

Данный способ мы назвали рискованным потому, что Кодексом такой порядок пересчета не установлен. И, собственно говоря, оснований для подачи "уточненки" за 9 месяцев 2016 года не имеется - декларация составлена в соответствии с законодательством, действующем в данном отчетном периоде.

Второй способ - рекомендованный. Учитывая, что на налоговой нагрузке предприятия нововведение не отражается (какая разница, куда пойдет "плавающий" 1% - в федеральный бюджет или в бюджет субъекта РФ), можно пойти иным путем. Решение состоит в том, что авансовые платежи уплачиваются в размере, прописанном в декларации за 9 месяцев 2016 года, то есть по старым ставкам. А по новым ставкам рассчитайте сумму налога на прибыль по итогам I квартала 2017 года.

Пример. ООО "Солнышко" уплачивает авансовые платежи по налогу в размере, указанном в декларации за 9 месяцев 2016 года, то есть исходя из старых ставок: 2% - в федеральный бюджет, 18% - в региональный. Предположим, что в совокупности в течение I квартала 2017 года в федеральный бюджет уплачено 100 000 руб., а в региональный - 900 000 руб.

ООО "Солнышко" за I квартал 2017 г. получило прибыль в размере 4 млн руб. Соответственно, аванс за I квартал 2017 года будет равен 800 000 руб. (4 000 000 руб. x 20%). Из них с учетом новых ставок по налогу на прибыль:

• 120 000 руб. отчисляем в федеральный бюджет (3%);
• 680 000 руб. - в региональный бюджет (17%).

Таким образом, в региональный бюджет общество не доплатило, а в федеральный, напротив, переплатило.

 

Новый механизм переноса убытков в декларации

Еще одним существенным изменением, введенным с 2017 года, является изменение порядка переноса убытков на будущее. До начала 2017 года действовали достаточно простые правила: убыток можно было переносить на будущее в течение 10 лет, следующих за годом, в котором он возник. Никаких ограничений на сумму переносимого убытка на текущий период не было (лишь бы прибыли хватило на покрытие убытка). С другой стороны, по прошествии 10 лет с момента возникновения убытка, если он ввиду недостаточности объема прибыли не был полностью погашен, его остаток попросту сгорал.

С 1 января 2017 года действуют иные правила. Они состоят в том, что 10-летнее ограничение на признание убытка отменяется, но... Теперь исчисленная база по налогу на прибыль за текущий отчетный (налоговый) период не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50%.

Интересный момент - новые правила переноса убытков на будущее введены Законом от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ, сама же новая форма по налогу на прибыль организации утверждена раньше - Приказом ФНС от 19 октября 2016 г. N ММВ-7-3/572@. Поэтому нет ничего удивительного в том, что в порядке заполнения декларации новый порядок переноса убытков на будущее не отражен.

В то же время представители ФНС в письме от 9 января 2017 г. N СД-4-3/61@ подчеркнули, что декларацию по налогу на прибыль нужно заполнять с учетом изменений, которые были внесены в Налоговый кодекс и вступили в силу с 1 января 2017 года.

Речь идет о показателях строк 110 листа 02 и строк 010, 040 - 130, 150 приложения N 4 к листу 02, строки 080 листа 05 и строк 460, 470 и 500, 510 листа 06 декларации. В приложении N 4 к листу 02 показатель по строке 150 "Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период - всего" не может быть больше 50 процентов показателя по строке 140 "Налоговая база за отчетный (налоговый) период".

В листе 06 декларации показатели строк 470 и 510 "Сумма убытка, признаваемая в отчетном (налоговом) периоде в целях налогообложения" не могут быть больше 50 процентов показателей, соответственно, по строке 450 "Налоговая база от вложений в ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг" и по строке 490 "Налоговая база от осуществления других инвестиций".

В ФНС также обращают внимание на то, что в остатках неперенесенных убытков на начало налогового периода (строки 010, 040 - 130 приложения N 4 к листу 02, и строки 460, 500 листа 06 декларации) могут быть учтены убытки, полученные налогоплательщиками, начиная с убытков за 2007 год.

Отметим, что приложение N 4 к листу 02 декларации включается в состав декларации только за I квартал и за налоговый период, а остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода показывается по строке 160 приложения N 4 к листу 02 декларации.

Пример. По итогам 2015 года ООО "Сюрприз" получило убыток в размере 2 000 000 руб. В 2016 году общество получило прибыль - по итогам года она составила 1 700 000 руб.

При расчете налога на прибыль за 2016 год организация учла убыток за 2015 год в размере 1 700 000 руб.

Остаток неперенесенного убытка за 2015 г. на 1 января 2017 г. составляет 300 000 руб. (2 000 000 руб. - 1 700 000 руб.).

В декларации по налогу на прибыль за 2016 год перенос убытков будет отражен так:

Фрагмент заполнения приложения N 4 к листу 02 декларации за 2016 год

Предположим, что в I квартале 2017 года ООО "Сюрприз" получило прибыль в размере 400 000 руб. По новому порядку переноса убытков на будущее при расчете налоговой базы можно учесть только часть остатка убытка за 2015 г. в размере 200 000 руб. (400 000 руб. x 50%).

Приложение N 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за I квартал 2017 года будет заполнено так:

Соответственно, лист 02 декларации по налогу на прибыль за I квартал 2017 года будет заполнен следующим образом:

Для сравнения: по старым правилам в I квартале организация смогла бы учесть сумму убытка 2015 г. в полном объеме (300 000 руб.).

 

Резерв по сомнительным долгам

С 1 января 2017 г. изменения затронули и порядок формирования резерва по сомнительным долгам. Теперь при исчислении резерва по сомнительным долгам "внутри" года, то есть по итогам отчетных периодов, его сумма не может превышать большую из величин (Закон от 30 ноября 2016 г. N 405-ФЗ):

• или 10 процентов от выручки за предыдущий налоговый период;
• или 10 процентов от выручки за текущий отчетный период.

Иными словами, для определения лимита "сомнительного" резерва на I квартал 2017 года требуется сравнить два показателя - выручку за этот период и выручку за прошлый год. Лимитом будет являться больший из названных показателей.

Другое изменение, касающееся порядка формирования резерва по сомнительным долгам, действующего с 1 января 2017 года, менее благоприятно для налогоплательщиков. Теперь согласно новой редакции пункта 1 статьи 266 Кодекса при наличии "у налогоплательщика перед контрагентом встречного обязательства (кредиторской задолженности) сомнительным долгом признается соответствующая задолженность перед налогоплательщиком в той части, которая превышает указанную кредиторскую задолженность налогоплательщика перед этим контрагентом" (Закон от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ). То есть с начала 2017 года сомнительным долгом признается "дебиторка" лишь в той части, в которой она превышает встречную "кредиторку". Остальные правила остались прежними: если платеж просрочен более чем на 90 дней, то в "сомнительный" резерв включаем всю сумму долга за минусом "кредиторки". Если же просрочка составляет от 45 до 90 дней, то "резервируется" ее половина (50%) - опять же за вычетом "кредиторки".

Общая сумма "сомнительного" резерва, которая начисляется нарастающим итогом на последнее число отчетного (налогового) периода, отражается в общей сумме внереализационных расходов - по строке 200 приложения N 2 к листу 02 декларации.

Если же в результате расчетов отчислений в сомнительный резерв получилось отрицательное значение, то полученную сумму следует отразить в общей сумме внереализационных доходов - по строке 100 приложения N 1 к листу 02 декларации. Это возможно, например, в случае, если новых сомнительных долгов у организации не возникло, а старые уже погашены.

Также отметим, что суммы безнадежных долгов, списанные за счет "сомнительного" резерва, отдельно в декларации не показываются. В то же время возможна ситуация, когда "зарезервированных" сумм не хватит, чтобы покрыть безнадежный долг. При таких обстоятельствах разницу показываем по строке 300 приложения N 2 к листу 02 декларации в общей сумме убытков, приравниваемых к внереализационным расходам, и отдельно - по строке 302.

 

Страховые взносы в декларации по налогу на прибыль

Обратить стоит внимание и на строку 041 приложения N 2 к листу 02 декларации. В ней указываются суммы налогов и сборов, страховых взносов, начисленные в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса.

Напомним, что в декларации за 2016 год страховые взносы отражались только по строке 040 приложения N 2 к листу 02 декларации в общей сумме косвенных расходов. Отдельно их выделять не требовалось.

Апрель 2017 г.